IBPB-2-1/4514-119/15/BD - PCC w zakresie opodatkowania czynności realizowanych w ramach usługi zarządzania płynnością finansową.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do Biura - 24 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania czynności realizowanych w ramach usługi zarządzania płynnością finansową - jest prawidłowe.

W dniu 24 lipca 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania czynności realizowanych w ramach usługi zarządzania płynnością finansową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Kancelaria X Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej jako "Spółka" lub "Wnioskodawca") jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej Y (dalej jako "Grupa kapitałowa" lub "Grupa"). Wraz z innymi podmiotami z Grupy (dalej łącznie jako "Uczestnicy"), Spółka zamierza przystąpić do umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową - zerowanie sald (dalej jako "Umowa"). Umowa ta należy do umów typu cash pooling. Cash pooling jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, pozwalając na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jednego z uczestników z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych Uczestników.

Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Niektórzy Uczestnicy posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy w krajach innych niż Polska (dalej jako "Uczestnicy Zagraniczni").

Usługa objęta umową świadczona będzie przez zlokalizowany w Szwecji oddział banku (z główną siedzibą w Danii), przy czym w odniesieniu do Wnioskodawcy umowa ta może być częściowo obsługiwana przez oddział tego samego banku zlokalizowany w Polsce (dalej jako "Bank"). Poszczególni Uczestnicy są równoprawnymi stronami umowy z podmiotem niepowiązanym (Bankiem) i nie realizują wzajemnie na swoją rzecz żadnych świadczeń. Bank natomiast udostępnia Uczestnikom platformę do zarządzania płynnością oraz obsługuje wykorzystywane w ramach umowy rachunki oraz dokonuje przelewów.

Umowa, do której przystąpić zamierza Spółka, jest umową cash poolingu typu rzeczywistego, tj. w ramach jej wykonywania dochodzi do rzeczywistego przepływu środków finansowych pomiędzy Uczestnikami.

Celem zawarcia umowy jest polepszenie płynności finansowej Uczestników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z perspektywy Spółki oraz innych Uczestników, najistotniejszym efektem zawarcia umowy będzie wdrożenie procesu efektywnego zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych Uczestników środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek tworzących Grupę kapitałową, poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych i zmniejszenie kosztów odsetkowych. Efekt ten ma zostać osiągnięty poprzez koncentrację środków pieniężnych wszystkich Uczestników na jednym rachunku rozliczeniowym.

W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzy specjalny rachunek rozliczeniowy - Rachunek Główny ("Rachunek Główny") dla jednego z Uczestników (tzw. "Pool Leader"), innego niż Wnioskodawca. Jednocześnie, Bank otworzy szereg rachunków dodatkowych - Rachunków Szczegółowych ("Rachunki Szczegółowe"), związanych funkcjonalnie z powyższym Rachunkiem Głównym. Posiadaczami Rachunków Szczegółowych będą poszczególni Uczestnicy, którzy przystąpią do umowy, w tym Spółka. Wskazane Rachunki Szczegółowe prowadzone będą w jednej lub kilku walutach państw członkowskich Europejskiego Obszaru Gospodarczego i/lub Szwajcarii (CHF) i/lub Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej (USD) i/lub Japonii (JPY) i/lub Kanady (CAD), przy czym Rachunki Szczegółowe mogą być otwarte w wielu krajach, w tym w innych niż kraj, w którym jest otwarty Rachunek Główny.

Wpłaty dokonywane na własny Rachunek Szczegółowy przez Spółkę będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Efekt ten będzie osiągnięty poprzez przeniesienie przez Bank salda dodatniego Rachunku Szczegółowego Spółki na Rachunek Główny. Jednocześnie, każdorazowe wypłaty z Rachunku Szczegółowego dokonywane przez Spółkę będą automatycznie powodowały zmniejszenie salda środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Saldo na Rachunku Głównym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a posiadaczem tego rachunku (Pool Leaderem), natomiast saldo na Rachunku Szczegółowym Spółki będzie odzwierciedleniem salda pomiędzy Spółką a Bankiem i zawsze będzie wynosiło zero. Wysokość wypłat dokonywanych przez Spółkę z Rachunku Szczegółowego może być ograniczona wysokością limitu ustalonego pomiędzy Spółką a posiadaczem Rachunku Głównego (o ile taki limit zostanie ustalony), a także wysokością limitu ustalonego pomiędzy Bankiem a posiadaczem Rachunku Głównego dla wszystkich spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej.

Powyższy mechanizm powoduje, że Uczestnicy korzystający ze środków finansowych z Rachunku Głównego nie mają możliwości zidentyfikowania, od którego konkretnie innego Uczestnika pochodzą środki finansowe przez nich wykorzystywane (ponieważ środki na Rachunku Głównym pochodzą z nadwyżek gotówki innych Uczestników). Z tego samego powodu, Uczestnicy generujący nadwyżki gotówki (przekazywane bezpośrednio na Rachunek Główny), nie mają możliwości zidentyfikowania innych, konkretnych Uczestników, korzystających z udostępnionych nadwyżek (w rezultacie połączenia i "wymieszania" środków na Rachunku Głównym).

Na podstawie ustaleń ze Spółką oraz Pool Leaderem, Bank będzie wyliczał w pierwszej kolejności saldo odsetek należnych/naliczonych na Rachunku Głównym wobec Pool Leadera, a następnie saldo odsetek należnych Spółce z Rachunku Szczegółowego Pool Leadera lub płatnych przez Spółkę na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera. Odsetki te kalkulowane są na podstawie salda Rachunku Głównego z każdym z Rachunków Szczegółowych. Salda te są rezultatem bieżących operacji finansowych Spółki, tj. środków pieniężnych wpłacanych przez Spółkę na Rachunek Szczegółowy i przekazywanych na Rachunek Główny (wpłata) lub wypłacanych przez nią z Rachunku Szczegółowego Spółki w ciężar Rachunku Głównego (wypłata). W zależności od tego, czy na koniec okresu Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek (ujemne saldo Rachunku Szczegółowego Spółki z Rachunkiem Głównym) czy uprawniona do otrzymania odsetek (dodatnie saldo Rachunku Szczegółowego Spółki z Rachunkiem Głównym), wyliczone odsetki będą pobierane z Rachunku Szczegółowego Spółki i przekazywane na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera lub będą pobierane z Rachunku Szczegółowego Pool Leadera i przekazywane na Rachunek Szczegółowy Spółki.

Odsetki przekazane na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera będą następnie dystrybuowane pomiędzy poszczególnych Uczestników, posiadających na koniec okresu saldo dodatnie Rachunku Szczegółowego z Rachunkiem Głównym.

Poziom odsetek, którymi dany Uczestnik (w tym Spółka) będzie obciążany z tytułu salda ujemnego jego Rachunku Szczegółowego z Rachunkiem Głównym, podobnie jak poziom odsetek od sald dodatnich Rachunku Szczegółowego Uczestnika (w tym Spółki) z Rachunkiem Głównym, ustalany będzie przez podmiot niepowiązany - Bank na warunkach wynikających z umowy.

Z uwagi na sposób przekazywania odsetek na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera oraz ich dalszej dystrybucji (konsolidacja odsetek od wielu podmiotów na Rachunku Pool Leadera i ich wypłata na rzecz wielu podmiotów), nie jest możliwe ustalenie ostatecznego beneficjenta odsetek wpłacanych przez Spółkę na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera.

W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez Bank nie będzie możliwości dokonywania przez Spółkę samodzielnych wypłat lub wpłat bezpośrednio na Rachunek Główny.

Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy czynności związane z transferami środków pieniężnych w ramach umowy dokonywane przez Wnioskodawcę będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, czynności związane z transferami środków pieniężnych w ramach umowy dokonywane pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami (w tym Wnioskodawcą) oraz Bankiem nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów, i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Wskazany przepis ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych określa enumeratywny, zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegający opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, jeżeli określona czynność cywilnoprawna nie ma charakteru jednej z umów wymienionych w powyższym przepisie, to z tytułu jej dokonania nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W tym kontekście Wnioskodawca pragnie podkreślić, że umowa jako umowa regulująca system cash pooling pozostaje na gruncie prawa polskiego umową nienazwaną, co oznacza, że ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny nie zawiera przepisów odnoszących się wprost do tego typu umowy.

W ocenie Wnioskodawcy, na skutek dokonywania na podstawie umowy operacji pieniężnych pomiędzy uczestnikami nie dojdzie do realizacji żadnej z czynności cywilnoprawnych określonych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W szczególności, pomimo iż konstrukcja umowy będzie zawierać pewne elementy wzajemnego korzystania z udostępnionych przez część Uczestników środków finansowych, to nie dojdzie w jej ramach do zawarcia umowy mającej cechy umowy pożyczki pieniędzy bądź rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 720 Kodeks cywilny, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Z powyższego unormowania wynika, że aby można było mówić o zawarciu umowy pożyczki, konieczne jest skonkretyzowanie stosunku prawnego co najmniej w zakresie stron umowy, tj. pożyczkobiorcy oraz pożyczkodawcy a także przedmiotu pożyczki (kwoty).

Należy podkreślić, że choć z tytułu uczestnictwa w umowie powstaną dla podmiotów biorących w nim udział określone prawa i obowiązki, to jednak nie można w żadnym wypadku uznać, iż dojdzie przez to do zawarcia umowy mającej cechy umowy pożyczki. Brak będzie bowiem zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy przez pożyczkodawcę na określony w umowie podmiot (pożyczkobiorcę). Uczestnicy wyrażają jedynie gotowość zaangażowania środków finansowych w związku z uczestnictwem w umowie. Uczestnik, posiadający wolne środki finansowe, nie może określić z góry, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i na rzecz którego z Uczestników. Oznacza to, że każdorazowo druga strona transakcji nie będzie możliwa do zidentyfikowania.

W konsekwencji, wobec braku możliwości zidentyfikowania podmiotów będących pożyczkodawcą oraz pożyczkobiorcą, a także przedmiotu pożyczki, nie dojdzie z udziałem Wnioskodawcy do zawarcia dwustronnej transakcji udzielenia pożyczki, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy zarówno umowa, jak również poszczególne czynności, jakie będą dokonywane na jej podstawie, nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, które przywołał w treści swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, w których to umowach, w myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Zgodnie z art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży, przy umowie pożyczki - na biorącym pożyczkę.

Należy stwierdzić, że umowa cash pooling pozostaje umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki. Jednakże przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków. Jak wynika z treści wniosku, właśnie w tym celu Wnioskodawca przystąpi do omawianej umowy.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest - co do zasady - rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

Zatem jeżeli umowa cash poolingu nie przyjmie charakteru żadnej z czynności wymienionych w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - omawiane czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym - z powyższych przyczyn - czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem umowa o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową (umowa cash poolingu), do której przystąpi Wnioskodawca oraz świadczone w jej ramach czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.