IBPB-2-1/4511-79/15/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, wpływ do Biura - 27 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykupienia polisy ubezpieczeniowej dla pracowników oddelegowanych w zagraniczną podróż służbową - jest prawidłowe.

W dniu 27 kwietnia 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykupienia polisy ubezpieczeniowej dla pracowników oddelegowanych w zagraniczną podróż służbową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest filią brytyjskiej firmy zajmującej się budowaniem, naprawą i obsługą samochodów rajdowych w czasie Rajdowych Samochodowych Mistrzostw Europy (RSME) oraz Rajdowych Samochodowych Mistrzostw Świata (RSMŚ).

W związku ze specyfiką działalności firmy jej pracownicy odbywają częste podróże służbowe do różnych krajów Unii Europejskiej, w których odbywają się rajdy RSME oraz RSMŚ. Wyjazdy pracowników odbywają się zarówno w trakcie ww. rajdów jak również w innych okresach.

Często zapotrzebowanie na wyjazdy zagraniczne związane z budową, naprawą czy obsługą samochodów rajdowych pojawia się nagle, w niedających się z góry określić terminach, i organizowane są z zaledwie kilkudniowym wyprzedzeniem.

Przedsiębiorstwo objęło pracowników ubezpieczeniem kosztów leczenia za granicą podczas zagranicznych podróży służbowych. Polisa ubezpieczeniowa wydana jest na Spółkę - Wnioskodawcę, a z polisy pokrywane są ewentualne koszty leczenia delegowanego za granicę pracownika. Jeżeli chodzi o szczegółowy zakres ubezpieczenia to jest to pomoc medyczna ubezpieczonemu, transport medyczny ubezpieczonego na teren Rzeczypospolitej Polskiej oraz organizacja leczenia na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, ubezpieczenie następstw nieszczęśliwych wypadków, ubezpieczenie kosztów transportu zwłok do kraju w razie zgonu pracownika za granicą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy zakup przez pracodawcę polisy ubezpieczeniowej dla pracowników delegowanych w zagraniczną podróż służbową jest przychodem pracownika skutkującym obowiązkiem objęcia ubezpieczonych pracowników podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość zapłaconych składek ubezpieczeniowych, z tytułu wykupu przez pracodawcę ogólnej polisy ubezpieczenia, nie będzie stanowić przychodu dla pracownika odbywającego zagraniczną podróż służbową i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Pracodawca jest zobowiązany do dokonania zwrotu przysługujących pracownikowi wydatków przez niego poniesionych w czasie zagranicznej podróży służbowej. W przypadku choroby pracownikowi należy się zwrot przysługujących wydatków, określonych jako: niezbędne koszty leczenia za granicą. W razie śmierci pracownika za granicą pracodawca pokrywa koszty transportu zwłok do kraju.

Wnioskodawca uznaje zatem, że skoro pokrycie przez pracodawcę ściśle określonych świadczeń zdrowotnych - związanych z podróżą służbową - jest jego obowiązkiem, to należy przyjąć, że poniesienie przez pracodawcę kosztów wykupienia polisy ubezpieczeniowej powoduje zabezpieczenie się pracodawcy przed ewentualnymi, nieprzewidzianymi wydatkami związanymi ze zwrotem udokumentowanych kosztów leczenia za granicą. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, dokonaną przez przedsiębiorcę opłatę za wykup polisy ubezpieczeniowej należy uznać, jako odpowiednią realizację obowiązku narzuconego pracodawcy w postaci ewentualnego zwrotu należności przysługujących pracownikowi z tytułu niezbędnych kosztów leczenia za granicą. W związku z tym, brak jest podstaw, by przyjąć, że pracodawca kieruje się chęcią zapewnienia korzyści swoim pracownikom, którzy zostali oddelegowani do wykonania zadania stanowiącego przedmiot działalności pracodawcy. Oznacza to, iż wartość zapłaconych z tego tytułu składek ubezpieczeniowych przez przedsiębiorcę nie będzie stanowić przychodu dla pracownika odbywającego zagraniczną podróż służbową.

Pracodawca wykupując ogólną polisę ubezpieczeniową dla swoich pracowników, będzie jej właścicielem, a z polisy pokrywane będą koszty leczenia za granicą w przypadku choroby powstałej podczas podróży zagranicznej delegowanego pracownika. W związku z tym pracodawca poprzez ubezpieczyciela, zamierza zwrócić wydatki, które mogą wystąpić podczas podróży służbowej zagranicznej, na wypadek ziszczenia się okoliczności, od których ubezpiecza polisa. W konsekwencji, pracodawca nie kieruje się więc chęcią zapewnienia korzyści swoim pracownikom, lecz zabezpiecza się na wypadek powstania przyjętego przez siebie z uzasadnionych przyczyn, obowiązku zwrotu należności, tym sposobem przysługujących z tytułu podróży służbowej delegowanym pracownikom.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W związku z powyższym, przychodami ze stosunku pracy lub stosunków pokrewnych, są wszystkie świadczenia, które konkretny pracownik otrzymuje ze środków pracodawcy z tytułu pozostawania w stosunku pracy lub pokrewnym. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość otrzymanych świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych poniesionych za pracownika.

Z przepisu art. 12 ust. 3 ww. ustawy wynika, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia "nieodpłatnego świadczenia" zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - generalnie - jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest filią brytyjskiej firmy zajmującej się budowaniem, naprawą i obsługą samochodów rajdowych w czasie Rajdowych Samochodowych Mistrzostw Europy (RSME) oraz Rajdowych Samochodowych Mistrzostw Świata (RSMŚ).

W związku ze specyfiką działalności firmy jej pracownicy odbywają częste podróże służbowe do różnych krajów Unii Europejskiej, w których odbywają się rajdy RSME oraz RSMŚ. Wyjazdy pracowników odbywają się zarówno w trakcie ww. rajdów jak również w innych okresach.

Często zapotrzebowanie na wyjazdy zagraniczne związane z budową, naprawą czy obsługą samochodów rajdowych pojawia się nagle, w niedających się z góry określić terminach, i organizowane są z zaledwie kilkudniowym wyprzedzeniem.

Przedsiębiorstwo objęło pracowników ubezpieczeniem kosztów leczenia za granicą podczas zagranicznych podróży służbowych. Polisa ubezpieczeniowa wydana jest na Spółkę - Wnioskodawcę, a z polisy pokrywane są ewentualne koszty leczenia delegowanego za granicę pracownika. Jeżeli chodzi o szczegółowy zakres ubezpieczenia to jest to pomoc medyczna ubezpieczonemu, transport medyczny ubezpieczonego na teren Rzeczypospolitej Polskiej oraz organizacja leczenia na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, ubezpieczenie następstw nieszczęśliwych wypadków, ubezpieczenie kosztów transportu zwłok do kraju w razie zgonu pracownika za granicą.

Wnioskodawca uważa, że wartość zapłaconych składek ubezpieczeniowych, z tytułu wykupu przez pracodawcę ogólnej polisy ubezpieczenia, nie będzie stanowić przychodu dla pracownika odbywającego zagraniczną podróż służbową i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze treść wniosku oraz wskazane powyżej rozumienie dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych pojęcia "nieodpłatnego świadczenia" w kontekście obowiązujących przepisów prawa oraz ich wykładni zaprezentowanej w orzecznictwie sądowym należy wskazać, że z powodu niejednolitości stanowisk sądowych w stosunku do tej kwestii zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Na tym tle należy wskazać, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy - gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie.

Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym.

Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów. Wartość takiego świadczenia ustala się według cen zakupu. Cena zakupu stanowi w regulacji art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych punkt odniesienia do ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, uznać należy, iż wykupienie polisy ubezpieczeniowej dla pracowników odbywających zagraniczną podróż służbową nie będzie generować po stronie pracowników powstania przychodu, o którym mowa art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - pod warunkiem, iż poniesienie przez pracodawcę kosztów wykupienia polisy ubezpieczeniowej we wskazanym we wniosku zakresie (tekst jedn.: pomoc medyczna ubezpieczonemu, transport medyczny ubezpieczonego na teren Rzeczypospolitej Polskiej oraz organizacja leczenia na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, ubezpieczenie następstw nieszczęśliwych wypadków, ubezpieczenie kosztów transportu zwłok do kraju w razie zgonu pracownika za granicą), powoduje zabezpieczenie się samego pracodawcy przed ewentualnymi, nieprzewidzianymi wydatkami związanymi ze zwrotem na rzecz pracownika wydatków na wypadek ziszczenia się określonych w umowie ubezpieczenia okoliczności oraz pozostałych obowiązków narzuconych na pracodawcę odrębnymi przepisami prawa. Opłacona przez pracodawcę polisa ubezpieczeniowa winna skutkować jedynie zabezpieczenie samego pracodawcę (Wnioskodawcę) na wypadek powstania przyjętego przez siebie obowiązku zwrotu należności przysługujących z tytułu podróży służbowej delegowanemu pracownikowi. Nie może ona zapewniać pracownikowi korzyści materialnych nie związanych ze stosunkiem pracy.

Jak wskazał sam Wnioskodawca - pracodawca nie kieruje się chęcią zapewnienia korzyści swoim pracownikom, lecz zabezpiecza się na wypadek powstania przyjętego przez siebie z uzasadnionych przyczyn, obowiązku zwrotu należności, tym sposobem przysługujących z tytułu podróży służbowej delegowanym pracownikom.

Zatem pracownik, któremu Wnioskodawca zleca wyjazd służbowy za granicę nie uzyskuje żadnych korzyści z tytułu wykupionego przez Wnioskodawcę ubezpieczenia, które stanowiłyby przychód pracownika podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.