IBPB-2-1/4511-37/15/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 kwietnia 2015 r. (data wpływu do Biura - 14 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do właściwego źródła przychodu wynagrodzenia z tytułu udostępnienia powierzchni na stronie internetowej zarządzanej przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do właściwego źródła przychodu wynagrodzenia z tytułu udostępnienia powierzchni na stronie internetowej zarządzanej przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej, rozliczająca się z podatku na zasadach ogólnych.

Wnioskodawca prowadzi kilka własnych prywatnych stron internetowych. Strony internetowe zostały wykonane w wolnym czasie Wnioskodawcy, w ramach jego hobby i zainteresowań, bez nastawienia na działalność zarobkową. Ewentualne dochody z zamieszczonych reklam mają pokryć koszty hostingu (serwera), domen oraz innych poniesionych kosztów umożliwiających publikację stron Wnioskodawcy w Internecie.

Na swoich stronach Wnioskodawca korzysta z kilku programów partnerskich polegających na zamieszczaniu płatnych linków (także w formie graficznej). Będąc uczestnikiem programów partnerskich Wnioskodawca gromadzi środki pieniężne za zamieszczenie linków płatnych a po przekroczeniu kwoty określonej w regulaminie następuje wypłata przychodu na konto bankowe Wnioskodawcy. Przystąpienie do programów partnerskich i zaakceptowanie ich warunków (pojawia się stwierdzenie "najem powierzchni reklamowej na stronie internetowej") nastąpiło drogą elektroniczną (brak umowy w formie pisemnej).

Po uzyskanej wcześniej indywidualnej interpretacji podatkowej Wnioskodawca rozliczył uzyskane przychody z ww. tytułu jako przychód z najmu i dzierżawy.

Wszelkie przychody są uzyskiwane w sposób nieregularny, tj. może zdarzyć się, że w przeciągu jednego miesiąca kalendarzowego każdy właściciel programu partnerskiego wypłaci Wnioskodawcy wynagrodzenie lub też jeśli nie przekroczy on kwoty określonej w regulaminie, to nie nastąpi żadna wypłata pieniędzy.

W żaden sposób Wnioskodawca nie dąży do zwiększenia ilości jego prywatnych stron internetowych lub też zwiększenia ilości programów partnerskich (miejsca pod wynajem) a co za tym idzie zwiększenia lub utrzymania dochodów uzyskiwanych w ten sposób.

Aktualnie Wnioskodawca pracuje zatrudniony na umowę o pracę, co jest jego głównym i podstawowym źródłem dochodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w dalszym ciągu Wnioskodawca może kwalifikować dochody z reklam na prywatnych stronach internetowych jako dochód z tytułu najmu prywatnego czy też konieczne jest założenie działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, umieszczanie reklam na prywatnych stronach www należy zakwalifikować jako najem prywatny bez konieczności zakładania działalności gospodarczej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, i polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

Prowadzenie przez Wnioskodawcę prywatnych stron internetowych nie odbywa się w sposób ciągły i zorganizowany. Nie wymaga ono poświęcania regularnie czasu i nie towarzyszą mu zorganizowane czynności (np. zatrudnienie współpracowników, zakup wielu usług; aktywne i regularne działania na rzecz promocji i sprzedaży itp.). Strony internetowe Wnioskodawcy nigdy nie miały i nie mają zarobkowego celu działalności.

Wyszukiwanie programów partnerskich odbyło się tylko na początku wydzielanie miejsca na stronach pod linki reklamowe. Po przystąpieniu do programów partnerskich nie są prowadzone żadne działania mające na celu zwiększenie lub utrzymanie przychodów z tego najmu.

Zdaniem Wnioskodawcy może on nadal udostępnić miejsce na prywatnych stronach www pod linki reklamowe traktując to jako najem prywatny bez konieczności zakładania działalności gospodarczej.

Wnioskodawca na poparcie swojego stanowiska powołał szereg interpretacji indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 9 ust. 1a ww. ustawy stanowi, że jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są m.in.:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

W przepisie art. 5a pkt 6 ww. ustawy, zawarto definicję legalną pozarolniczej działalności gospodarczej. W myśl tego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Umowa najmu oraz umowa dzierżawy są umowami nazwanymi, uregulowanymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W myśl natomiast art. 693 § 1 ww. Kodeksu przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zgodnie natomiast z art. 709 Kodeksu cywilnego przepisy o dzierżawie rzeczy stosuje się odpowiednio do dzierżawy praw.

W rezultacie, zgodnie z obowiązującymi regułami prawa cywilnego przedmiotem dzierżawy może być jedynie rzecz (przedmiot materialny) i prawo a przedmiotem najmu tylko rzecz.

Strona internetowa nie jest ani rzeczą ani prawem. W konsekwencji nie może być przedmiotem dzierżawy czy też najmu w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Niemniej jednak umowa o udostępnienie powierzchni internetowej traktowana jest jako umowa o charakterze podobnym do umowy najmu lub dzierżawy. Takie stanowisko wynika z ukształtowanego jednolicie orzecznictwa sądowego.

Przyjęto bowiem w nim, że umowa, na podstawie której jeden podmiot udostępnia innemu podmiotowi możliwość wyświetlania na stronie internetowej określonych treści (najczęściej reklamowych), jest umową nienazwaną o charakterze podobnym do najmu lub dzierżawy. Wprawdzie przedmiotem takiej umowy nie jest ani najem rzeczy, ani dzierżawa rzeczy lub prawa, jednakże następuje oddanie do używania bytu wirtualnego, jakim jest część powierzchni strony internetowej.

Tym samym, wynagrodzenie otrzymywane przez osobę fizyczną z tytułu udostępniania strony internetowej, pod warunkiem, że nie jest to czynione w ramach działalności gospodarczej - należy zakwalifikować do źródła przychodów - najem, dzierżawa lub inne umowy o podobnym charakterze, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględnieniem linii orzeczniczej sądów administracyjnych jest interpretacja ogólna znak: DD2/033/55/KBF/14/RD-75000 wydana przez Ministra Finansów w dniu 5 września 2014 r.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi kilka prywatnych stron internetowych, które wykonał w ramach własnego hobby i zainteresowań, nie nastawiając się na działalność zarobkową. Ewentualne dochody z zamieszczonych reklam mają pokryć koszty hostingu (serwera), domen oraz inne poniesione koszty umożliwiające publikację stron Wnioskodawcy w Internecie. Na swoich stronach Wnioskodawca korzysta z kilku programów partnerskich polegających na zamieszczaniu płatnych linków (także w formie graficznej). Będąc uczestnikiem programów partnerskich Wnioskodawca gromadzi środki pieniężne za zamieszczenie linków płatnych a po przekroczeniu kwoty określonej w regulaminie następuje wypłata przychodu na konto bankowe Wnioskodawcy. Przystąpienie do programów partnerskich i zaakceptowanie ich warunków (pojawia się stwierdzenie "najem powierzchni reklamowej na stronie internetowej") nastąpiło drogą elektroniczną (brak umowy w formie pisemnej). Wszelkie przychody są uzyskiwane w sposób nieregularny, tj. może zdarzyć się, że w przeciągu jednego miesiąca kalendarzowego, że każdy właściciel programu partnerskiego wypłaci Wnioskodawcy wynagrodzenie lub też jeśli nie przekroczy on kwoty określonej w regulaminie, to nie nastąpi żadna wypłata pieniędzy. Wnioskodawca nie dąży do zwiększenia ilości jego prywatnych stron internetowych lub też zwiększenia ilości programów partnerskich (miejsca pod wynajem) a co za tym idzie zwiększenia lub utrzymania dochodów uzyskiwanych w ten sposób.

Biorąc pod uwagę wskazane uregulowania prawne należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że prowadzenie przez niego prywatnych stron internetowych nie odbywa się w sposób ciągły i zorganizowany. Jak wynika z wniosku prowadzeniu stron Wnioskodawca nie poświęca czasu regularnie i nie wykonuje czynności w postaci regularnego działania na rzecz promocji i sprzedaży. Wobec powyższego nie zostają spełnione przesłanki pozwalające na zaliczenie uzyskanego przez Wnioskodawcę przychodu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem Wnioskodawca uzyskane wynagrodzenie za udostępnienie (wydzielenie) na prywatnych stronach internetowych powierzchni programom partnerskim winien zaliczyć do przychodu z tytułu umowy o podobnym charakterze do umowy najmu lub dzierżawy, określonym w analizowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.