IBPB-2-1/4511-36/15/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 kwietnia 2015 r. (wpływ do Biura - 14 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym 24 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przyznania pracownikom bonów na posiłki profilaktyczne - jest prawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przyznania pracownikom bonów na posiłki profilaktyczne.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 12 czerwca 2015 r. wezwano Wnioskodawcę o jego uzupełnienie.

Wniosek uzupełniono 24 czerwca 2015 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą sklasyfikowaną w KRS, wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zgodnie z art. 232 Kodeksu pracy, Spółka obowiązana jest zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Zatrudnia pracowników wykonujących prace w okresie zimowym na otwartej przestrzeni w warunkach szczególnie uciążliwych. Spółka zamierza zawrzeć z Zakładowymi Organizacjami Związkowymi porozumienie określające zasady przyznawania bonów na posiłki profilaktyczne w oparciu o przeprowadzone badania wydatku energetycznego. Bony na posiłki profilaktyczne (pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na specyfikę pracy i ze względów organizacyjnych - bardzo duża rozległość prowadzonych prac, prace w wykopach) byłyby wydawane uprawnionym pracownikom w oparciu o przeprowadzone badania wydatku energetycznego w okresie od 1 października roku bazowego do 30 kwietnia roku następnego.

Rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania określa rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów. Jak wynika z tego rozporządzenia, pracodawca ma obowiązek nieodpłatnie zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych:

* posiłki w formie jednego dania gorącego; gdy pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych, wówczas może zapewnić w czasie pracy korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych albo przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych od pracodawcy produktów,

* napoje, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy.

Ponadto pracodawca ma obowiązek zapewnić posiłki pracownikom wykonującym prace:

Z uzupełnienia wniosku, który wpłynęło do Biura 24 czerwca 2015 r. wynika, że obowiązek zapewnienia posiłków profilaktycznych wynika z art. 232 Kodeksu pracy, nakazującego pracodawcy zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rodzaje posiłków oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania określone zostały w przepisach wykonawczych. Stanowią one, że pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych posiłki wydawane ze względów profilaktycznych, w formie jednego dania gorącego oraz nieodpłatnie napoje, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywanej pracy. Jednocześnie przepisy regulują, w jakiej formie pracodawca może te obowiązki realizować.

Powołując treść art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca stwierdza, że zwolnienie przedmiotowe wynikające z zacytowanego wyżej przepisu art. 21 ustawy można zastosować zatem tylko wówczas jeżeli do wydawania świadczeń w postaci posiłków profilaktycznych pracodawcę zobowiązują szczegółowe przepisy prawa pracy, rangi ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na podstawie tych ustaw.

Zgodnie z treścią art. 232 ustawy - Kodeks pracy pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Przepis ten zawiera delegację do określenia w drodze rozporządzenia rodzajów tych posiłków i napojów oraz wymagań jakie powinny spełniać, a także przypadków i warunków ich wydawania.

Pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych, przy czym Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania. Rozporządzeniem tym jest rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów.

Na podstawie § 3 ust. 1 rozporządzenia pracodawca zapewnia posiłki pracownikom wykonującym prace:

Wnioskodawca zatrudnia pracowników, którzy zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia świadczą pracę związaną z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1500 kcal (6280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1000 kcal (4187 kJ) u kobiet, wykonywaną na otwartej przestrzeni w okresie zimowym. W toku negocjacji strona społeczna wnosi o przyznanie bonów na posiłki profilaktyczne pracownikom w okresie od 1 października do 30 kwietnia roku następnego, tj. dłużej niż w okresie zimowym, jaki definiuje rozporządzenie jako okres od dnia 1 listopada do dnia 31 marca.

Posiłki wydawane pracownikom w godzinach pracy bądź ekwiwalent pieniężny, do wypłaty którego pracodawca nie jest zobowiązany, wypłacany w zamian za posiłki, powinny być zdaniem Wnioskodawcy, kwalifikowane jako przychód ze stosunku pracy.

Zwolnione od podatku są posiłki wydawane na zasadach ujętych w przepisach o bezpieczeństwie i higienie pracy, tj. w rozporządzeniu. Jeżeli pracodawca mimo ciążącego na nim obowiązku, wynikającego z przepisów bhp, nie ma możliwości wydawania pracownikom posiłków czy artykułów żywnościowych, może wydawać zatrudnionym bony lub talony uprawniające do uzyskania posiłków. W takiej sytuacji wartość otrzymanych bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych, napojów bezalkoholowych zwolniona jest od podatku (art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy).

Zgodnie z art. 31 ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy.

Tak więc jeżeli pracodawca, dofinansowuje posiłki swoim pracownikom, nie będąc do tego zobowiązanym na podstawie przepisów, powinien do przychodu pracownika zaliczyć wartość brutto dofinansowania i od dochodu pracownika z tego tytułu obliczyć i odprowadzić jako płatnik podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano - po przeformułowaniu - następujące pytanie:

Czy bony na posiłki profilaktyczne wydawane pracownikom jako świadczenie nie pozostające w związku z realizacją obowiązków, wynikających z przepisów prawa pracy, a będące w pewnym okresie (w miesiącu październiku i w miesiącu kwietniu) dobrowolną decyzją pracodawcy nie stanowiąc realizacji obowiązków wynikających z Kodeksu pracy i z rozporządzenia, będą korzystały ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy, co w konsekwencji spowoduje, iż od dochodu pracownika w tej części, nie korzystającej ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy, Wnioskodawca winien obliczyć i odprowadzić składki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wnioskodawca jest zdania, że rozszerzenie w treści porozumienia ze stroną społeczną okresu, za który pracownicy będą otrzymywali bony, tzn. na miesiące październik i kwiecień (w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r., § 3 ust. 1 pkt 3 jest wprost określone, że okres zimowy to od dnia 1 listopada do dnia 31 marca) będzie skutkowało tym, że będzie to dodatkowe świadczenie pracodawcy na rzecz pracownika, od którego Wnioskodawca będzie obowiązany obliczyć i odprowadzić pracownikowi składkę na podatek od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę, iż w omawianej sprawie rozważane jest przyznanie uprawnienia do posiłków profilaktycznych w formie bonów na posiłki profilaktyczne dla pracowników wykonujących prace na otwartej przestrzeni w okresie od 1 października do 30 kwietnia następnego roku, w sytuacji, gdy rozporządzenie w myśl § 3 ust. 1 pkt 3 w przypadku prac wykonywanych na otwartej przestrzeni w okresie zimowym przewiduje obowiązek zapewnienia posiłków profilaktycznych w okresie od 1 listopada do 31 marca, świadczenie tytułem bonów za miesiąc październik i za miesiąc kwiecień, jako zapewnione w szerszym zakresie niż przewiduje rozporządzenie, nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy, Wnioskodawca jest zdania, że wydając pracownikom bony na posiłki profilaktyczne od tych świadczeń w następujących okresach:

* od 1 października do 31 października zobowiązany będzie obliczyć i pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, ponieważ świadczenie to jako nie wynikające z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy,

* od 1 listopada do 31 marca nie będzie zobowiązany do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, ponieważ świadczenie to jako wynikające z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy,

* od 1 kwietnia do 30 kwietnia zobowiązany będzie obliczyć i pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, ponieważ świadczenie to jako nie wynikające z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenie, przy czym - co istotne - musi być ono przez podatnika otrzymane lub postawione do jego dyspozycji.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, iż w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania i zaopatrywania w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych. Zgodnie z art. 232 Kodeksu pracy, Spółka obowiązana jest zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Zatrudnia pracowników wykonujących prace w okresie zimowym na otwartej przestrzeni w warunkach szczególnie uciążliwych. Spółka zamierza zawrzeć z Zakładowymi Organizacjami Związkowymi porozumienie określające zasady przyznawania bonów na posiłki profilaktyczne w oparciu o przeprowadzone badania wydatku energetycznego. Bony na posiłki profilaktyczne (pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na specyfikę pracy i ze względów organizacyjnych - bardzo duża rozległość prowadzonych prac, prace w wykopach) byłyby wydawane uprawnionym pracownikom w oparciu o przeprowadzone badania wydatku energetycznego w okresie od 1 października roku bazowego do 30 kwietnia roku następnego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

Zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy Dz. U. z 2014 r. poz. 1502, z późn. zm.), pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania.

Rozporządzeniem, o którym mowa wyżej jest rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 1996 r. Nr 60, poz. 279).

Z § 1 ww. rozporządzenia wynika, że pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie:

Przepis § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia stanowi, że jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych, może zapewnić w czasie pracy:

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia pracodawca zapewnia posiłki pracownikom wykonującym prace:

Należy stwierdzić, że przepisy powołanego powyżej rozporządzenia nie przewidują możliwości wydawania przez pracodawcę pracownikom bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych. Możliwość taką daje jednak powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym należy zauważyć, że zwolnienie to przysługuje przy zachowaniu warunków określonych ww. rozporządzeniu w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów.

W świetle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz powołanych powyżej przepisów prawa należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przyznanie uprawnienia do posiłków profilaktycznych w formie bonów na posiłki profilaktyczne dla pracowników wykonujących prace na otwartej przestrzeni w okresie od 1 października do 30 kwietnia następnego roku, w sytuacji, gdy rozporządzenie w myśl § 3 ust. 1 pkt 3 w przypadku prac wykonywanych na otwartej przestrzeni w okresie zimowym przewiduje obowiązek zapewnienia posiłków profilaktycznych w okresie od 1 listopada do 31 marca powoduje, że świadczenie tytułem bonów za miesiąc październik i za miesiąc kwiecień, jako zapewnione w szerszym zakresie niż przewiduje rozporządzenie, nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy.

Wobec tego Wnioskodawca wydając pracownikom bony na posiłki profilaktyczne od tych świadczeń w następujących okresach:

* od 1 października do 31 października zobowiązany będzie obliczyć i pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, ponieważ świadczenie to jako nie wynikające z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy,

* od 1 listopada do 31 marca nie będzie zobowiązany do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, ponieważ świadczenie to jako wynikające z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy,

* od 1 kwietnia do 30 kwietnia zobowiązany będzie obliczyć i pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, ponieważ świadczenie to jako nie wynikające z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.