IBPB-2-1/4511-206/16/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 marca 2016 r. (data wpływu do Biura - 10 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 marca 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Jako kierowca pojazdu osobowego Wnioskodawca uczestniczył w wypadku komunikacyjnym, do którego doszło 9 lipca 2008 r. W dniu wypadku Wnioskodawca nie był w pracy ani w drodze do niej, nie prowadził działalności gospodarczej. Wnioskodawca przebywał wtedy na urlopie. Sprawcą wypadku był kierowca ubezpieczony od odpowiedzialności cywilnej w Towarzystwie Ubezpieczeń, które w późniejszym terminie przejęte zostało przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe W.

Towarzystwo przyjęło odpowiedzialność za likwidację szkody i wypłaciło Wnioskodawcy zadośćuczynienie za szkody na osobie. Wypłaconą kwotę Wnioskodawca uznał za zaniżoną i w grudniu 2010 r. skierował do sądu powszechnego pozew o zapłatę. Prawomocny wyrok zapadł w marcu 2015 r. Wyrokiem tym Sąd zasądził od Towarzystwa na rzecz Wnioskodawcy dalsze kwoty tytułem zadośćuczynienia i odszkodowania wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie w zapłacie liczonymi za okres wcześniejszy niż data wyroku do dnia zapłaty. Kwoty te zostały Wnioskodawcy wypłacone.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kwota wypłacona na podstawie wyroku przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe tytułem odsetek ustawowych za opóźnienie w zapłacie zasądzonego tym wyrokiem zadośćuczynienia i odszkodowania wolna jest od podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota wypłacona na podstawie wyroku przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe tytułem odsetek ustawowych za opóźnienie w zapłacie zasądzonego tym wyrokiem zadośćuczynienia i odszkodowania wolna jest od podatku dochodowego.

Po pierwsze, wysokość wypłaconych odsetek określona została tym wyrokiem. Do jej dokładnego wyliczenia dochodzi poprzez pomnożenie ilości dni opóźnienia wynikających z treści wyroku przez stawkę odsetek ustawowych określoną rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie wysokości odsetek ustawowych.

Po drugie, skoro do 31 grudnia 2015 r. stawkę odsetek ustawowych określało rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie wysokości odsetek ustawowych to zastosowanie znajdował przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidujący zwolnienie od podatku dla odszkodowań lub zadośćuczynień jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych.

Po trzecie, uwagę zwrócić należy na źródło szkody i odszkodowania/zadośćuczynienia. Szkoda jakiej doznał Wnioskodawca nie wynika z niewykonania lub niewłaściwego wykonania zobowiązania (ze zobowiązanym Towarzystwem nie zawarł żadnej umowy), a z czynu niedozwolonego. Szkoda ta to uszczerbek na zdrowiu jakiego doznał oraz związana z tym krzywda. Z uwagi na ten charakter szkody niemożliwym jest jej naprawienie poprzez przywrócenie stanu poprzedniego. Towarzystwo nie może przywrócić Wnioskodawcy zdrowia ani anulować doznanej krzywdy fizycznej i psychicznej. Roszczenie zatem ograniczało się do świadczenia pieniężnego, co odpowiada treści art. 363 § 1 Kodeksu cywilnego: "Naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu."

Gdyby obiektywnie możliwym było naprawienie szkody przez przywrócenie stanu poprzedniego, Wnioskodawca wybrałby taki sposób, a wtedy o odsetkach w ogóle nie byłoby mowy.

Po czwarte, odsetki ustawowe jakie Wnioskodawca otrzymał były świadczeniem akcesoryjnym do świadczenia głównego. Bez niego nie mogłyby powstać, a zatem w tym przypadku są bezpośrednio i ściśle związane z przychodem z tytułu otrzymanego zadośćuczynienia i odszkodowania. Gdyby nie obowiązek wypłaty odszkodowania i zadośćuczynienia odsetek tych nie byłoby. Nie ma zatem uzasadnionych podstaw do przyjęcia, że należność główna oraz odsetki za nieterminowe jej uiszczenie powinny być przypisane do dwóch odrębnych źródeł przychodów. Nie sposób bowiem za odrębne źródło przychodów uznać przychodu z kwot otrzymanego zadośćuczynienia oraz odszkodowania i odsetek liczonych od tych kwot. Odsetki o tym charakterze powinny być zatem przypisane do tego samego źródła co należność główna. Tym samym, skoro przychód z otrzymanego zadośćuczynienia oraz odszkodowania należy zakwalifikować do źródeł przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to również odsetki za nieterminowe uiszczenie zadośćuczynienia oraz odszkodowania powinny być przyporządkowane do tej kategorii źródeł przychodów.

Po piąte, w sprawie nie zachodzą wyjątki przewidziane art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy. Odszkodowanie i zadośćuczynienie nie zostało Wnioskodawcy zasądzone w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, ani nie dotyczy ono korzyści, które by osiągnął gdyby szkody mu nie wyrządzono. Odszkodowanie otrzymał za uszczerbek na zdrowiu a zadośćuczynienie za doznaną krzywdę.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Stosownie do art. 11 ust. 1 powołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy źródłem przychodów są tzw. "inne źródła".

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Należy podkreślić, iż użyte w konstrukcji art. 20 ust. 1 ww. ustawy sformułowanie "w szczególności", świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, nie wymienione wprost w tym przepisie. Tym samym uznaje się, że katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8a ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), z wyjątkiem:

Natomiast na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

Przywołane uregulowania prawne wskazują jednoznacznie, że nie wszystkie odszkodowania otrzymane przez osoby fizyczne wolne są od podatku dochodowego. Ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie w art. 21 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, korzystają jedynie te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem wyłączonych ze zwolnienia wolą ustawodawcy.

Dla zastosowania tegoż zwolnienia nie jest przy tym wystarczające, aby w przepisach prawa określone były same tylko przesłanki powodujące powstanie roszczenia o odszkodowanie czy zadośćuczynienie ale również jego wysokość lub zasady określające ustalenie tej wysokości.

Natomiast w zakresie zwolnienia wynikającego z przywołanego art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy mieszczą się inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, czyli odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane za tzw. szkodę rzeczywistą; nie skorzystają natomiast odszkodowania otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą o

raz za utracone korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że jako kierowca pojazdu osobowego Wnioskodawca uczestniczył w wypadku komunikacyjnym, do którego doszło 9 lipca 2008 r. Sprawcą wypadku był kierowca ubezpieczony od odpowiedzialności cywilnej.

Towarzystwo ubezpieczeniowe przyjęło odpowiedzialność za likwidację szkody i wypłaciło Wnioskodawcy zadośćuczynienie za szkody na osobie. Wypłaconą kwotę Wnioskodawca uznał za zaniżoną i w grudniu 2010 r. skierował do sądu powszechnego pozew o zapłatę. Prawomocny wyrok zapadł w marcu 2015 r. Wyrokiem tym Sąd zasądził od Towarzystwa na rzecz Wnioskodawcy dalsze kwoty tytułem zadośćuczynienia i odszkodowania wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie w zapłacie liczonymi za okres wcześniejszy niż data wyroku do dnia zapłaty. Kwoty te zostały Wnioskodawcy wypłacone.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane przez niego odsetki korzystają ze zwolnienia

W świetle przedstawionego stanu faktycznego wskazać należy, że instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy (art. 481 § 2 Kodeksu cywilnego).

Odsetki nie są wliczane do wartości roszczenia głównego. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r. poz. 101, z późn. zm.) do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, iż nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z należnością (roszczeniem) główną (np. z długiem, zobowiązaniem). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (zapłatą długu). Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem niewykonania zobowiązań. Odsetek nie można zatem traktować jako odszkodowania, gdyż takim świadczeniem nie są. Są one karą dla osoby, która spóźnia się ze spłatą należności (długu) i tym samym wynagrodzeniem - rekompensatą dla osoby, której należność winna być wypłacona.

Nie ma racji Wnioskodawca twierdząc, że w sytuacji zwolnienia z podatku należności głównej, takiemu zwolnieniu podlegają także odsetki od tej należności.

Nie można przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem czy zadośćuczynieniem sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie wskazanego we wniosku art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy. Odsetki w tych przepisach nie są bowiem wymienione. Odszkodowanie czy zadośćuczynienie jest czymś innym niż odsetki ustawowe związane z opóźnieniem w jego wypłacie. Przyczyną wypłaty odszkodowania czy zadośćuczynienia jest poniesienie szkody czy też doznanie krzywdy. Natomiast źródłem wypłaty odsetek jest fakt, że zobowiązany nie wypłacił świadczenia w odpowiednim czasie.

Okoliczność, że odsetki stanowią swoistą rekompensatę wynikającą z czasookresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą odszkodowania a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu, nie jest wystarczająca do objęcia zwolnieniem z opodatkowania przedmiotowych odsetek, na podstawie tego przepisu. Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) - wyraźne zwolnienie.

I tak, wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119 i pkt 130 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli:

* odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. Nr 156, poz. 776);

* odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;

* odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;

* odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

W świetle powyższego należy przyjąć, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w ocenie ustawodawcy zasługują na szczególną ochronę.

Należy również pokreślić, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na względzie także art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania (w tym także ulga podatkowa) nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że wypłacone na podstawie wyroku Sądu Wnioskodawcy odsetki nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani też art. 21 ust. 1 pkt 3b cyt. ustawy. Tego rodzaju odsetki stanowią przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.