IBPB-2-1/4511-164/16/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 11 lutego 2016 r. (data wpływu do Biura - 16 lutego 2016 r.), uzupełnionym 25 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanego świadczenia - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 lutego 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanego świadczenia.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych w piśmie z 4 kwietnia 2016 r. znak: IBPB-2-1/4511-164/16/ASz wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono 25 kwietnia 2016 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w 2014 r. wystartowała w konkursie na grant Marie Skłodowskiej-Curie actions (MSCA) opportunities for training and career development i otrzymała Indyvidual Fellowships (IF) na okres od października 2015 r. do września 2017 r.

Był to pierwszy konkurs na indywidualne stypendia Marie Skłodowskiej-Curie w programie Horyzont 2020.

Założenia ww. programu to:

* promowanie atrakcyjnych warunków pracy badawczej oraz zatrudnienia,

* zwiększenie udziału przemysłu w badaniach,

* promocja zawodu naukowca,

* zwiększenie międzynarodowej i międzysektorowej mobilności naukowca.

Wnioskodawczyni wskazała, że w ramach konkursu na stypendia w Europie można składać wnioski do 8 paneli naukowych oraz 2 paneli interdyscyplinarnych. Każdy panel ma odrębną listę rankingową.

Uczestnikiem konkursu jest naukowiec i instytucja goszcząca (beneficjent). Instytucja (w przypadku Wnioskodawczyni Uniwersytet we Francji) jest beneficjentem środków finansowych i jest zobligowana do zatrudnienia naukowca na okres trwania stypendium, zapewnienie opiekuna naukowego i odpowiednich dla naukowca szkoleń, a także podpisuje umowę z Komisją Europejską i odpowiada za realizację projektu.

Naukowiec przygotowuje wniosek na projekt badawczy. Wniosek powinien być opracowany we współpracy z opiekunem naukowym z wybranej przez siebie instytucji (uniwersytet, ośrodek badawczy). Wniosek składany jest drogą elektroniczną przez opiekuna naukowego a nie naukowca.

W ramach grantu przysługują świadczenia dla naukowca:

* living allowance - wynagrodzenie w kwocie bazowej korygowanej współczynnikiem właściwym dla kraju, w którym naukowiec realizuje grant i jest kwotą od której odprowadzane są składki (pracownika i pracodawcy) na ubezpieczenie oraz podatki zgodnie z obowiązującym prawem w kraju przyjmującym,

* mobility allowance - dodatek relokacyjny,

* famility allowance - dodatek dla naukowców posiadających rodzinę.

Instytucji goszczącej przysługuje kwota na osobomiesiąc na:

* koszty badań, szkoleń,

* koszty zarządzania i koszty pośrednie.

W 2015 r. Wnioskodawczyni przez 9 miesięcy zatrudniona była przez polską Uczelnię, a przez 3 miesiące otrzymywała środki z grantu z Uniwersytetu we Francji.

Na okres grantu Wnioskodawczyni otrzymała bezpłatny urlop naukowy.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że w ramach obowiązków służbowych pracownika naukowego istnieje obowiązek starania się o granty naukowe. Po otrzymaniu grantu Uczelnia udzieliła Wnioskodawczyni na okres grantu bezpłatnego urlopu naukowego. Nie można więc stwierdzić, że wyjazd Wnioskodawczyni jest realizowany na podstawie polecenia pracodawcy odbycia podróży służbowej, do którego zastosowanie mają przepisy ustawy - Kodeks pracy, chociaż wyjazd za granicę w ramach grantu odbywa się za pełną aprobatą władz uczelni.

Świadczenie otrzymane przez Wnioskodawczynię nie stanowi diety ani innej należności za czas podróży służbowej pracownika w rozumieniu ustawy - Kodeks pracy. Wnioskodawczyni nie zostały wypłacone świadczenia w postaci diety i należności tytułem zwrotu kosztów podróży do wysokości limitów określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Ww. świadczenia nie zostały również otrzymane w związku z podróżą osoby niebędącej pracownikiem.

Świadczenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię w materiałach grantowych sporządzonych w języku angielskim określone jest jako stypendium. Podobnie sformułowania stypendium używa w swoich materiałach szkoleniowych i informacyjnych Regionalny Punkt Kontaktowy Programów Badawczych (...), zajmujący się pomocą dla starających się o granty. Tytułuje on ten grant następująco: Indyvidual Fellowships - pierwszy konkurs na indywidualne stypendia Marii Skłodowskiej-Curie w programie Horyzont 2020.

Wnioskodawczyni otrzymuje środki w wysokości ok. 2.800,00 euro przed opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych, co stanowi przybliżoną równowartość diety z tytułu podróży służbowej oraz należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy można skorzystać w stosunku do środków otrzymywanych z grantu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawczyni wskazała, że jako doktor nauk matematycznych jest pracownikiem naukowym wydziału matematyki stosowanej na polskiej Uczelni. Do obowiązków zawodowych Wnioskodawczyni należy występowanie o granty naukowe. Ich zdobycie świadczy zarówno o pozycji zawodowej naukowca jak i jego macierzystej uczelni.

Wnioskodawczyni uważa, że grant wspierający międzynarodową mobilność naukowców jest ściśle związany z pracą Wnioskodawczyni na macierzystej uczelni. Uczelnia udzieliła Wnioskodawczyni urlopu bezpłatnego na czas grantu, a dziekan wyróżnił Wnioskodawczynię za prestiżowe osiągnięcie, jakim jest grant, nagrodą pieniężną. Przez okres grantu Wnioskodawczyni nadal pozostaje pracownikiem Uczelni. Grant pozwala na nawiązanie szerszych kontaktów naukowych skutkujących publikacjami naukowymi i udziałami w konferencjach naukowych na arenie międzynarodowej. Daje to Uczelni Wnioskodawczyni wyższe notowania w rankingach uczelni.

Dlatego też, Wnioskodawczyni uważa, że grant jest ściśle związany z pracą na macierzystej Uczelni i wyjazd można traktować jako delegację pozwalającą na podwyższenie kwalifikacji i wykonanie prac naukowych na rzecz macierzystej Uczelni. Środki otrzymane z tytułu grantu, zdaniem Wnioskodawczyni, powinny być traktowane zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16, czyli że wolne od podatku są środki do wysokości należności, które zostałyby przyznane, gdyby odbywano podróż służbową.

Wnioskodawczyni powołała się interpretację Ministra Finansów, w której rozstrzygnięto, że grant Marie Curie-Skłodowskiej nie może korzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym Wnioskodawczyni chciałaby skorzystać w stosunku do środków otrzymanych z grantu z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Czyli, że wolne od podatku są środki z grantu do wysokości należności, które zostałyby im przyznane, gdyby odbywali podróż służbową jako pracownicy sfery budżetowej. Ewentualna nadwyżka ponad kwotę objętą zwolnieniem, stanowiłaby dochód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy źródłem przychodów są tzw. "inne źródła".

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

W myśl art. 21 ust. 13 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

Odrębnymi przepisami o których mowa powyżej są m.in. przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167).

Natomiast definicję pojęcia "podróż służbowa" zawiera art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r. poz. 1502). Zgodnie z ww. przepisem, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

Z powyższych przepisów wynika zatem, że diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika na obszarze kraju i poza nim zwolnione są z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej w wyżej cytowanym rozporządzeniu.

Natomiast w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b cytowanej ustawy, posłużono się terminem "podróż" bez określenia "służbowa", dlatego też zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych, w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy - Kodeks pracy, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami.

Należy zauważyć, że warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest otrzymanie przez daną osobę diet i innych należności za czas odbywanej podróży.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawczyni w 2014 r. wystartowała w konkursie na grant Marie Skłodowskiej-Curie actions (MSCA) opportunities for training and career development i otrzymała Indyvidual Fellowships (IF) na okres od października 2015 r. do września 2017 r. Był to pierwszy konkurs na indywidualne stypendia Marie Skłodowskiej-Curie w programie Horyzont 2020.

W 2015 r. Wnioskodawczyni przez 9 miesięcy zatrudniona była przez polską Uczelnię, a przez 3 miesiące otrzymywała środki z grantu z Uniwersytetu we Francji. Na okres grantu Wnioskodawczyni otrzymała bezpłatny urlop naukowy.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że wyjazd Wnioskodawczyni nie jest realizowany na podstawie polecenia pracodawcy odbycia podróży służbowej, do którego zastosowanie mają przepisy ustawy - Kodeks pracy a świadczenie otrzymane przez Wnioskodawczynię nie stanowi diety ani innej należności za czas podróży służbowej pracownika w rozumieniu ww. ustawy. Wnioskodawczyni nie zostały również wypłacone świadczenia w postaci diety i należności tytułem zwrotu kosztów podróży do wysokości limitów określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Ww. świadczenia nie zostały również otrzymane w związku z podróżą osoby niebędącej pracownikiem

Jak wskazano powyżej warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest otrzymanie przez daną osobę diet i innych należności za czas odbywanej podróży.

Skoro jednak Wnioskodawczyni, jako uczestnik programu, nie przebywa w podróży ani też nie otrzymuje diet bądź zwrotu faktycznie poniesionych kosztów podróży, to do wypłaconych Wnioskodawczyni środków finansowych nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a ww. ustawy wolna od podatku dochodowego jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody z tytułu stypendiów - w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium,

Wysokość stanowiącą równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określa wskazane powyżej rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Podkreślić należy, że zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa - zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto, przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że świadczenie otrzymywane przez nią określone zostało jako stypendium.

Należy zauważyć, że termin stypendium użyty w treści art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć jako pomoc finansową w postaci okresowego świadczenia (głównie) pieniężnego spełnianego na rzecz oznaczonej osoby i mającego na celu wspieranie jej działań służących m.in. zdobywaniu wiedzy, twórczości naukowej czy też realizacji badań naukowych.

Jak wskazano powyżej zwolnieniem na podstawie powołanego powyżej przepisu objęte są wyłącznie stypendia i tylko takie, które spełniają kryteria określone w cytowanym przepisie. Jeżeli zatem, istotnie Wnioskodawczyni otrzymuje stypendium, to będzie ono podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej ww. rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium. Natomiast ewentualna nadwyżka wypłacanego stypendium - ponad limit określony w ww. rozporządzeniu - będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z tzw. innych źródeł.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe, gdyż wskazany przez nią art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji Ministra Finansów z 17 marca 2015 r. nr DD3.8222.2.183.2015.MCA wskazać należy, iż w powołanym piśmie Minister Finansów dokonał zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiocie zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku odchodowym od osób fizycznych stwierdzając, iż w opisanym stanie faktycznym wskazane zwolnienie z opodatkowania nie ma zastosowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.