IBPB-2-1/4511-145/16/HK - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie ulgi prorodzinnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 lutego 2016 r. (data wpływu do Biura - 11 lutego 2016 r.), uzupełnionym 13 kwietnia 2016 r. i 6 maja 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi prorodzinnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 lutego 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi prorodzinnej, w przedstawionym stanie faktycznym.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego w piśmie z 30 marca 2016 r. znak: IBPB-2-1/4511-145/16/HK oraz w piśmie z 20 kwietnia 2016 r. wezwano o jego uzupełnienie.

Wniosek uzupełniono 12 kwietnia 2016 r. (dodatkowa opłata) oraz 13 kwietnia 2016 r. i 6 maja 2016 r. (pozostałe braki formalne).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Małżeństwa pełniące funkcje "rodzin zastępczych", "rodzinnych domów dziecka" i "placówek opiekuńczo-wychowawczych typu rodzinnego" mogą być dla dzieci mieszkających z nimi opiekunami na dwa sposoby:

Wnioskodawca wraz z żoną przez wiele lat byli rodziną zastępczą dla jednej dziewczynki i - zgodnie z prawem - korzystali z ulgi prorodzinnej (mimo, że nie byli "opiekunami prawnymi", a tylko "sprawującymi pieczę").

Od 2015 r. Wnioskodawca z żoną pełnią funkcję opiekunów w "placówce opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego". Wciąż z nimi mieszka ta sama dziewczynka, dla której jeszcze rok temu byli rodziną zastępczą.

Placówki opiekuńczo-wychowawcze typu rodzinnego powstały w wyniku wprowadzenia ustawy w 2011 r. o pieczy zastępczej, wcześniej były nazywane rodzinnymi domami dziecka. Po wprowadzeniu ustawy istnieją teraz zarówno placówki opiekuńczo-wychowawcze typu rodzinnego, jak i rodzinne domy dziecka.

W powyższej placówce Wnioskodawca mieszka wraz z żoną, dwójką dzieci biologicznych i ośmiorgiem podopiecznych. Placówka działa na podstawie umowy ze starostą. Podopieczni przebywają w pieczy zastępczej na podstawie orzeczenia sądu.

W uzupełnieniu wniosku opatrzonym datą 9 lutego 2016 r. (wpływ do Biura - 13 kwietnia 2016 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z 2 maja 2016 r. (wpływ do Biura - 6 maja 2016 r.) Wnioskodawca wskazał, co następuje.

Wnioskodawca wraz z żoną jest opiekunem w "placówce opiekuńczo wychowawczej typu rodzinnego", gdzie sprawujemy pieczę nad małoletnimi. Placówka ta działa na podstawie umowy ze starostą, a podopieczni przebywają w pieczy zastępczej na podstawie orzeczenia sądu. Placówka działa zgodnie z ustawą z dnia 9 czerwca 2011 r. "o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej". W zależności od sytuacji prawnej, Wnioskodawca może być dla dzieci opiekunem prawnym (gdy rodzic biologiczny ma odebrane prawa rodzicielskie) lub zwykłym opiekunem (gdy rodzic ma tylko ograniczone prawa rodzicielskie), tj. opiekunem sprawującym pieczę.

Formalnie Wnioskodawca i jego żona są opiekunami w placówce opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego, a rzeczywiście są taką jakby rodziną zastępczą, gdyż mieszkają z dziećmi, opiekują się nimi, dbają o ich potrzeby, o rozwój fizyczny i emocjonalny, pośredniczą w kontaktach ze szkołą, służbą zdrowia, itd. Robią dla dzieci wszystko to, co powinien robić rodzic biologiczny.

Wnioskodawca wskazał, że - według ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ulga prorodzinna może przysługiwać Wnioskodawcy i jego żonie w dwóch wypadkach, gdy:

* pełnią funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nimi zamieszkiwało (art. 27f ust. 1 pkt 2 ustawy),

* sprawują opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą (art. 27f ust. 1 pkt 3 ustawy).

Wnioskodawca i jego żona mogliby skorzystać z ulgi prorodzinnej, gdyby byli opiekunami prawnymi (art. 27f ust. 1 pkt 2 ustawy), jednak nie są i nigdy nie byli. Są opiekunami "zwyczajnymi". W ocenie Wnioskodawcy w art. 27f ust. 1 pkt 2 ustawodawca prawdopodobnie przeoczył, że oprócz opiekunów prawnych istnieją jeszcze opiekunowie "zwyczajni", tj. sprawujący pieczę sądową.

Aby skorzystać z ulgi prorodzinnej na podopiecznych, Wnioskodawca nie może bezpośrednio odwołać się również do pkt 3, ponieważ w art. 27f ust. 1 pkt 3 ustawy ustawodawca prawdopodobnie przeoczył, że oprócz rodzin zastępczych, analogiczną opiekę nad małoletnimi sprawują również małżeństwa takie jak małżeństwo Wnioskodawcy - opiekunowie w placówkach opiekuńczo-wychowawczych typu rodzinnego. Wnioskodawca zauważył, że "na każdym kroku" boryka się z tym problemem (w szkole, służbie zdrowia, gminie, itd.). Wynika to z faktu, iż placówki opiekuńczo-wychowawcze typu rodzinnego istnieją dopiero od niedawna (ustawa z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej) i nie ma ich jeszcze w świadomości ludzkiej i urzędniczej.

Wnioskodawca jeszcze raz wskazał, że (wraz z żoną) nie jest rodziną zastępczą, ale pełni (z żoną) wszystkie funkcje rodziny zastępczej.

W związku z powyższym, po przeformułowaniu dokonanym w treści uzupełnienia wniosku, zadano następujące pytanie:

Czy jako opiekunowi placówki opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego Wnioskodawcy przysługuje ulga prorodzinna w stosunku do podopiecznych, z którymi mieszka, a dla których nie jest opiekunem prawnym.

Zdaniem Wnioskodawcy rodzinom zastępczym przysługuje ulga prorodzinna niezależnie od formy opieki (opiekun prawny/sprawujący pieczę), ponieważ "sprawują opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą". Również placówka Wnioskodawcy działa na podstawie umowy ze starostą, a podopieczni przebywają w pieczy zastępczej na podstawie orzeczenia sądu.

Wnioskodawca uważa, że - zgodnie z zasadą równości wobec prawa - Wnioskodawcy powinna przysługiwać ulga prorodzinna również na dzieci, dla których Wnioskodawca nie jest opiekunem prawnym, ponieważ sprawuje opiekę poprzez pełnienie funkcji analogicznych jak rodzina zastępcza, na podstawie orzeczenia sądu (art. 27f ust. 1 pkt 3 ustawy), a placówka opiekuńczo-wychowawcza typu rodzinnego, w której Wnioskodawca jest opiekunem, istnieje na podstawie umowy zawartej ze starostą (art. 27f ust. 1 pkt 3 ustawy).

Wnioskodawca stwierdził, że pewną przeszkodą może być treść art. 27f ust. 2c pkt 1 ustawy (odliczenie nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych), zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 20 lipca 2010 r. nr ITPB2/415-397/10/MM, jednakże Minister Finansów zmienił tę interpretację (DD3/033/103/KDJ/11/PK-1043 z 29 maja 2012 r.) i art. 27f ust. 2c pkt 1 nie ma zastosowania w przypadku Wnioskodawcy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy - zajęta na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi prorodzinnej - odnośnie zaistniałego stanu faktycznego. W zakresie zdarzenia przyszłego zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W myśl art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

Zgodnie z art. 27f ust. 2 ustawy odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

Zgodnie z art. 27f ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka (art. 27f ust. 2b ww. ustawy).

W myśl art. 27f ust. 2c ustawy, odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

W przypadku, gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem (art. 27f ust. 3 ustawy).

Wnioskodawca wraz z żoną przez wiele lat byli rodziną zastępczą dla jednej dziewczynki i - zgodnie z prawem - korzystali z ulgi prorodzinnej (mimo, że nie byli "opiekunami prawnymi", a tylko "sprawującymi pieczę").

Od 2015 r. Wnioskodawca z żoną pełnią funkcję opiekunów w "placówce opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego". Wciąż z nimi mieszka ta sama dziewczynka, dla której jeszcze rok temu byli rodziną zastępczą.

W powyższej placówce Wnioskodawca mieszka wraz z żoną, dwójką dzieci biologicznych i ośmiorgiem podopiecznych. Placówka działa na podstawie umowy ze starostą. Podopieczni przebywają w pieczy zastępczej na podstawie orzeczenia sądu.

W zależności od sytuacji prawnej, Wnioskodawca może być dla dzieci opiekunem prawnym (gdy rodzic biologiczny ma odebrane prawa rodzicielskie) lub zwykłym opiekunem (gdy rodzic ma tylko ograniczone prawa rodzicielskie), tj. opiekunem sprawującym pieczę.

Formalnie Wnioskodawca i jego żona są opiekunami w placówce opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego, a rzeczywiście są taką jakby rodziną zastępczą, gdyż mieszkają z dziećmi, opiekują się nimi, dbają o ich potrzeby, o rozwój fizyczny i emocjonalny, pośredniczą w kontaktach ze szkołą, służbą zdrowia, itd. Robią dla dzieci wszystko to, co powinien robić rodzic biologiczny.

Wnioskodawca ma świadomość, że mógłby skorzystać z ulgi prorodzinnej, gdyby był opiekunem prawnym dzieci, jednak uważa, że powinna przysługiwać mu również ulga prorodzinna dotycząca dzieci, dla których Wnioskodawca nie jest opiekunem prawnym, ponieważ sprawuje opiekę poprzez pełnienie funkcji analogicznych jak rodzina zastępcza, na podstawie orzeczenia sądu, a placówka opiekuńczo-wychowawcza typu rodzinnego, w której Wnioskodawca jest opiekunem istnieje na podstawie umowy zawartej ze starostą.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że podatnikowi - w sytuacji gdy nie jest rodzicem dziecka (nie wykonuje władzy rodzicielskiej) - przysługuje prawo do omawianej ulgi prorodzinnej tylko w sytuacji, gdy pełni funkcję opiekuna prawnego dziecka, które z nim zamieszkuje lub sprawuje opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej.

Kwestie opieki prawnej nad małoletnimi regulują przepisy ustawy z dnia 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 2082, z późn. zm.). Zgodnie z art. 145 § 2 ww. Kodeksu, opiekę ustanawia sąd opiekuńczy, skoro tylko poweźmie wiadomość, że zachodzi prawny po temu powód. Opiekun sprawuje pieczę nad osobą i majątkiem pozostającego pod opieką; podlega przy tym nadzorowi sądu opiekuńczego (art. 155 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Zgodnie z art. 109 § 2 pkt 5 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, sąd opiekuńczy może w szczególności zarządzić umieszczenie małoletniego w rodzinie zastępczej, rodzinnym domu dziecka albo w instytucjonalnej pieczy zastępczej albo powierzyć tymczasowo pełnienie funkcji rodziny zastępczej małżonkom lub osobie, niespełniającym warunków dotyczących rodzin zastępczych, w zakresie niezbędnych szkoleń, określonych w przepisach o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej albo zarządzić umieszczenie małoletniego w zakładzie opiekuńczo-leczniczym, w zakładzie pielęgnacyjno-opiekuńczym lub w zakładzie rehabilitacji leczniczej.

Stosownie do art. 112¹ § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, obowiązek i prawo wykonywania bieżącej pieczy nad dzieckiem umieszczonym w pieczy zastępczej, jego wychowania i reprezentowania w tych sprawach, a w szczególności w dochodzeniu świadczeń przeznaczonych na zaspokojenie jego potrzeb, należą do rodziny zastępczej, prowadzącego rodzinny dom dziecka albo kierującego placówką opiekuńczo-wychowawczą, regionalną placówką opiekuńczo-terapeutyczną lub interwencyjnym ośrodkiem preadopcyjnym.

W myśl art. 112⁴ § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, dziecko umieszcza się w pieczy zastępczej do czasu zaistnienia warunków umożliwiających jego powrót do rodziny albo umieszczenia go w rodzinie przysposabiającej.

Organizację, funkcjonowanie oraz finansowanie rodzin zastępczych, rodzinnych domów dziecka, placówek opiekuńczo-wychowawczych, regionalnych placówek opiekuńczo-terapeutycznych i interwencyjnych ośrodków preadopcyjnych oraz zasady określające kryteria wiekowe dzieci umieszczanych w tych placówkach i ośrodkach regulują przepisy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (art. 112² § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania rodziny zastępczej zostały zawarte w ustawie z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 332), gdzie również wymienione zostały inne formy (niż pełnienie funkcji rodziny zastępczej) sprawowania pieczy zastępczej.

Stosownie do art. 34 ww. ustawy, piecza zastępcza jest sprawowana w formie:

Natomiast w myśl art. 39 ust. 1 ww. ustawy, formami rodzinnej pieczy zastępczej są:

Ustawodawca w art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dał podatnikowi prawo do odliczenia ulgi na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym sprawował opiekę poprzez pełnienie rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Nie sposób zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że sprawowanie pieczy zastępczej w formie placówki opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego daje prawo do zastosowania ww. ulgi.

Z przepisu art. 39 ust. 1 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej wynika jednoznacznie, że rodziną zastępczą może być: rodzina spokrewniona, rodzina niezawodowa oraz rodzina zawodowa, w tym zawodowa pełniąca funkcję pogotowia rodzinnego i zawodowa specjalistyczna. Tym samym placówki opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego - wbrew sugestii Wnioskodawcy - nie sposób utożsamiać z rodziną zastępczą, o której mowa w art. 27f ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem sam fakt przebywania dzieci w tej placówce nie daje Wnioskodawcy podstaw do zastosowania odliczeń w ramach ww. ulgi.

Końcowo wskazać należy, że Wnioskodawca mógłby skorzystać z odliczeń w ramach ulgi prorodzinnej tylko wówczas, gdyby pełnił funkcję opiekuna prawnego w stosunku do dzieci z nim zamieszkujących w placówce opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.