IBPB-1-3/4510-599/16-2/JKT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 8 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 czerwca 2016 r.), uzupełnionym 19 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze zbyciem wierzytelności (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 czerwca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze zbyciem wierzytelności. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 sierpnia 2016 r. Znak: IBPB-1-3/4510-599/16-1/JKT, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 19 sierpnia 2016 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: "MPK" lub "Spółka"), jest przedsiębiorstwem świadczącym usługi komunikacji miejskiej na rzecz Gminy. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Na potrzeby świadczenia ww. usług Spółka w dniu 1 grudnia 2009 r. zawarła umowę o świadczenie usług komunikacji miejskiej z Gminą, będącą 100% udziałowcem Spółki, na okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2019 r. W imieniu Gminy przedmiotowa umowa realizowana jest przez Zarząd Transportu Miejskiego (dalej: "ZTM"). Przedmiotem tej umowy jest świadczenie usług komunikacji miejskiej na liniach komunikacyjnych zarządzanych przez ZTM w granicach administracyjnych miasta oraz gminach sąsiednich w zakresie wynikającym z Planu Świadczenia Usług.

Za świadczenie usług komunikacji miejskiej Spółka otrzymuje od Gminy wynagrodzenie zwane rekompensatą kosztów obliczoną według zasad zawartych w umowie o świadczenie usług komunikacji miejskiej oraz rozporządzeniu WE nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i rady Europy z dnia 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenie Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (Dz. U.UE.L z dnia 3 grudnia 2007 r.).

Przychody ze świadczenia usług komunikacji miejskiej, otrzymywane w postaci powyższej rekompensaty są dokumentowane fakturami i zaliczane do przychodów należnych Spółki, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.).

Przysługujące Spółce wierzytelności (wierzytelności własne), wynikające z tytułu realizacji wskazanych powyżej usług komunikacji miejskiej na rzecz Gminy są przez Spółkę zbywane na podstawie stosownych umów zawieranych w tym przedmiocie z instytucjami finansowymi (tu: bankami). Z chwilą nabycia wierzytelności bank będący nabywcą wierzytelności przejmuje ryzyko niewypłacalności dłużnika (tu: Gminy).

Przedmiotowe wierzytelności są potwierdzane fakturą, wystawianą przez Spółkę na rzecz dłużnika, którym jest Gmina. Bank nabywa od Spółki przedmiotowe wierzytelności, w następstwie czego przekazuje Spółce określone kwoty przychodów (środków pieniężnych), pomniejszone o należne bankowi wynagrodzenie w postaci prowizji i odsetek dyskontowych.

W powyższy sposób, Spółka zbywa wszystkie swoje wierzytelności przysługujące jej za świadczenie usług komunikacji miejskiej na rzecz Gminy.

Otrzymywane od banku (nabywcy wierzytelności) kwoty, Spółka dla celów podatkowych zalicza do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, uznając, że w sytuacji Spółki, w której zbywa ona w opisany powyżej sposób wszystkie swoje wierzytelności, dochodzi do uzyskania przychodu ze zbycie praw majątkowych.

Z kolei, wartość nominalną zbywanych wierzytelności, Spółka zalicza do kosztów uzyskania przychodów, równomiernie do przychodu uzyskanego ze zbycia wierzytelności, uznając że ich wartość stanowi koszt uzyskania przychodów związany bezpośrednio z uzyskanymi ze zbycia wierzytelności przychodami.

Aktualnie Spółka powzięła wątpliwości co do prawidłowości takiego postępowania, z uwagi na powyższe, zwraca się z prośbą o udzielenie odpowiedzi na poniższe pytanie.

W uzupełnieniu wniosku z 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 sierpnia 2016 r.), Wnioskodawca wyjaśnił, że opisane we wniosku o indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego wierzytelności własne, wynikające z tytułu realizacji usług komunikacyjnych, w momencie ich zbywania nie będą przedawnione.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wartość nominalna zbywanych wierzytelności, jako, że jest związana z uzyskanym jednocześnie przychodem ze zbycia tychże wierzytelności, stanowi koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem ograniczeń przewidzianych w art. 16 ust. 1 pkt 39 tej ustawy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W art. 16 ust. 1 pkt 39 wskazano, że kosztem uzyskania nie mogą być straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p., będzie miał w opisanym stanie faktycznym pośrednio zastosowanie. Co prawda dotyczy on możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty z odpłatnego zbycia wierzytelności, jednakże wskazuje on na możliwość uwzględnienia w rachunku podatkowym, jako koszt uzyskania przychodów, wartości nominalnej zbywanej wierzytelności.

Zbywane przez Spółkę wierzytelności, powstałe ze świadczenia usług komunikacji miejskiej mają swoje źródło w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Spółka zbywa na rzecz instytucji finansowych wszystkie swoje wierzytelności powstałe ze świadczenia usług komunikacji miejskiej.

Przychody ze świadczenia usług komunikacji miejskiej, są dokumentowane fakturami i zaliczane do przychodów należnych Spółki, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, stosownie do art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.

W ocenie Spółki, nie budzi wątpliwości, że w sytuacji kiedy uzyskuje ona przychody ze zbywanych praw majątkowych (wierzytelności), to tym samym uszczupla ona swój majątek o wartość nominalną zbywanych wierzytelności. W konsekwencji, nominalna wartość zbywanych wierzytelności stanowić będzie w Spółce koszt uzyskania tego przychodu, na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

W sytuacji sprzedaży wierzytelności poniżej jej wartości nominalnej, zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wartości nominalnej wierzytelności spowoduje nadwyżkę kosztów nad przychodem, a konsekwencji stratę, która nie może być już odrębnie (dodatkowo) uwzględnienia po stronie kosztów przychodu, z uwagi na zastrzeżenie znajdujące się w art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p. Zatem, istotą unormowania zawartego w art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p., wskazującego, że nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów, strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny - jest jedynie wyłączenie z kosztów przychodów strat z odpłatnego zbycia wierzytelności oraz wskazanie wyjątku, niepodlegającego temu obostrzeniu.

Mając na uwadze obowiązujące uregulowania wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz specyfikę prowadzonej przez spółkę działalności, Spółka stoi na stanowisku, że wartość nominalna zbywanych wierzytelności, jako, że jest związana z uzyskiwanym jednocześnie przychodem ze zbycia tychże wierzytelności, stanowi koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem ograniczeń przewidzianych w art. 16 ust. 1 pkt 39 tej ustawy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Wierzytelność stanowi uprawnienie wierzyciela do żądania od dłużnika spełnienia określonego działania lub zaniechania, np. zapłaty ceny za wykonaną usługę lub zapłaty ceny za sprzedany towar. Przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm., dalej: "k.c.") w tytule IX, dziale I (art. 509-518) przewidują możliwość przeniesienia wierzytelności.

Zgodnie z art. 509 § 1 k.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki (art. 509 § 2 k.c.).

Z kolei w myśl art. 510 § 1 k.c., umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że Spółka może dowolnie kształtować warunki umów cywilnoprawnych. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w sferę swobody zawierania umów cywilnoprawnych, natomiast są uprawnione do oceny ich skutków prawnopodatkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wydatki ponoszone przez podatników podlegają więc zaliczeniu do kosztów podatkowych, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, czyli ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na osiągane przez podatnika przychody oraz mają one związek z prowadzoną działalnością. Warunkiem zakwalifikowania poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Artykuł 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p. stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny. Analiza treści tego przepisu w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że jeżeli wierzytelność została uprzednio zarachowana, zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy, jako przychód należny, to wówczas wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów straty nie będzie miało zastosowania.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca podał, że zbywaną wierzytelność zaliczył uprzednio do przychodów należnych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że Spółka dokonując sprzedaży wierzytelności własnej, zarachowanej uprzednio jako przychód na podstawie art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. - co do zasady - może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów stratę na sprzedaży tej wierzytelności, stanowiącą różnicę między nominalną wartością wierzytelności (wartością brutto wierzytelności), powiększoną o należne bankowi wynagrodzenie w postaci prowizji i odsetek dyskontowych (ewentualne wynagrodzenie dla Banku za sfinansowanie wierzytelności i przejęcie ryzyka jej odzyskania) a ceną określoną w zawartej umowie sprzedaży wierzytelności (cena nabycia).

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto informuje się, że w zakresie przedstawionego we wniosku pytania oznaczonego nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.