IBPB-1-3/4510-475/16/SK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 11 maja 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 13 maja 2016 r.), uzupełnionym 15 i 17 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia wyniku podatkowego w związku ze zbyciem udziałów w Spółce kapitałowej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2016 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia wyniku podatkowego w związku ze zbyciem udziałów w Spółce kapitałowej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: "Wnioskodawca") jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z siedzibą w Polsce, podlegającym w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT").

W ramach swojej działalności Spółka lokuje część nadwyżek finansowych, osiąganych z bieżącej działalności m.in. na rynku obligacji korporacyjnych. W przeszłości, Wnioskodawca nabywał obligacje korporacyjne, wyemitowane zgodnie z ustawą z dnia 29 czerwca 1995 r. o obligacjach (Dz. U. Nr 120, poz. 730 z późn. zm., winno być: Dz. U. Nr 83, poz. 420 z późn. zm., dalej: "pierwsza ustawa o obligacjach").

Emitentami obligacji były spółki mające siedzibę na terytorium Polski, niepowiązane kapitałowo z Wnioskodawcą. Obligacje były obejmowane po ustalonej z danym emitentem i wskazanej w warunkach emisji cenie nabycia (cenie emisyjnej). Emitenci są natomiast zobowiązani do wykupu obligacji po ustalonej cenie nominalnej (przy czym cena nominalna jest wyższa od ceny emisyjnej). Od dnia nabycia do dnia wykupu obligacji brak jest płatności odsetkowych. Oznacza to, że obligacje mają charakter obligacji zerokuponowych (dyskontowych). Szczegółowe warunki emisji obligacji zostały każdorazowo określone w odpowiednim programie emisji obligacji. Część posiadanych przez Wnioskodawcę obligacji została dodatkowo zabezpieczona wekslami. Warunki wypełnienia powyższych weksli zostały określone w odpowiednich porozumieniach wekslowych.

Dla porządku, Wnioskodawca zwraca uwagę, że 1 lipca 2015 r., weszła w życie ustawa z dnia 15 stycznia 2015 r. o obligacjach (Dz. U. z 2015 r. poz. 238, dalej: "druga ustawa o obligacjach"). Zgodnie z art. 109 drugiej ustawy o obligacjach, do obligacji wyemitowanych przed dniem wejścia w życie tej ustawy, zastosowanie mają przepisy pierwszej ustawy o obligacjach. W związku z powyższym, Wnioskodawca do danej obligacji stosuje przepisy, bądź pierwszej ustawy o obligacjach (jeżeli obligacje zostały wyemitowane przed dniem 1 lipca 2015 r.), bądź przepisy drugiej ustawy o obligacjach (jeżeli obligacje zostały wyemitowane po 1 lipca 2015 r.).

Wydatki na nabycie obligacji oraz weksli zostały poniesione przez Wnioskodawcę w celu osiągnięcia przychodów (tekst jedn.: uzyskania wyższej ceny z tytułu wykupu obligacji przez emitenta). Na moment objęcia obligacji, zamiarem Wnioskodawcy było osiągnięcie przychodów w postaci uzyskania ceny nominalnej. Wydatki na nabycie obligacji poniesione przez Wnioskodawcę mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w zakresie lokowania nadwyżek finansowych na rynku obligacji korporacyjnych. Wydatki są właściwie udokumentowane w postaci dokumentów obligacji, programów emisji, weksli, porozumień wekslowych oraz wyciągów bankowych oraz innych dokumentów pisemnych (umowy, faktury, noty księgowe).

Wnioskodawca rozważa obecnie wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do nowo utworzonej lub istniejącej spółki osobowej (dalej: "Spółka Celowa"). W skład aportu będą wchodzić wybrane przez Wnioskodawcę niewykupione obligacje oraz weksle zabezpieczające. Spółka Celowa może mieć formę prawną spółki jawnej, bądź spółki komandytowej.

Obligacje zostaną przeniesione na Spółkę Celową na warunkach oraz ze skutkiem wynikającym przede wszystkim z przepisów prawa, w tym odpowiednich ustaw (w szczególności pierwszej, bądź drugiej ustawy o obligacjach - w zależności o daty emisji obligacji). Weksle zabezpieczające zostaną natomiast przeniesione na Spółkę Celową, zgodnie z postanowieniami odpowiednich porozumień wekslowych oraz ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. - Prawo wekslowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 160, dalej "Prawo wekslowe"). Spółka Celowa będzie mogła dochodzić roszczeń na podstawie wystawionych weksli. Dodatkowo, Spółka Celowa będzie mogła dochodzić roszczeń od poręczycieli wekslowych. Zadaniem Spółki Celowej będzie zarządzanie portfelem obligacji. W szczególności, do zadań Spółki Celowej będzie należała windykacja należności. Dzięki wydzieleniu Spółki Celowej i przeniesieniu do niej posiadanych obligacji, Wnioskodawca spodziewa się uzyskać korzyści organizacyjne, w szczególności korzyści wynikające z powierzenia zadania zarządzania portfelem aktywów wyspecjalizowanemu podmiotowi.

Wnioskodawca nie zaliczy wydatków na nabycie niespłaconych obligacji oraz weksli do kosztów uzyskania przychodów przed ich wniesieniem do Spółki Celowej.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości po przystąpieniu do Spółki Celowej dojdzie do przekształcenia Spółki Celowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka Kapitałowa"). Podstawą dokonania przekształcenia będzie 551 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., dalej: "k.s.h."). Spółka Kapitałowa wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki Celowej jako jej następca prawny (art. 553 § 1 k.s.h.). W szczególności, Spółka Kapitałowa wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki celowej wynikające z przepisów prawa podatkowego (art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji Podatkowej)

Wnioskodawca nie wyklucza również, że po przekształceniu Spółki Celowej w Spółkę Kapitałową, zbędzie odpłatnie udziały w Spółce Kapitałowej na rzecz innego podmiotu (dalej: "Transkacja").

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku zbycia udziałów w Spółce Kapitałowej, Wnioskodawca powinien ustalić wynik podatkowy na tej transakcji jako różnicę pomiędzy ceną uzyskaną za zbyte udziały, a historycznym kosztem nabycia składników majątku wniesionych do Spółki Celowej w postaci wkładu niepieniężnego (tekst jedn.: niespłaconym i niezwróconym Spółce historycznym kosztem nabycia wniesionych obligacji i weksli)... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony w przypadku zbycia udziałów w Spółce Kapitałowej, do ustalenia wyniku podatkowego na tej transakcji jako różnicy pomiędzy ceną uzyskaną za zbyte udziały, a historycznym kosztem nabycia składników majątku wniesionych do Spółki Celowej w postaci wkładu niepieniężnego (tekst jedn.: niespłaconym i niezwróconym Spółce historycznym kosztem nabycia wniesionych obligacji i weksli).

Przychodem Wnioskodawcy z tytułu zbycia udziałów w Spółce Kapitałowej będzie stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT"), cena należna określona na warunkach rynkowych. Zgodnie z tym przepisem, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, jest ich wartość wyrażona w cenie, określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością mają niewątpliwie charakter majątkowy. Związane są one bowiem z ekonomiczną sferą działalności gospodarczej. W związku z powyższym, odpłatne zbycie udziałów w Spółce Kapitałowej mieści się w hipotezie art. 14 ust. 1 ustawy o CIT. Stosownie więc do dyspozycji wskazanej normy, odpłatne zbycie udziałów w Spółce Kapitałowej, będzie powodowało powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu, w wysokości ceny ustalonej przez strony w umowie.

Przychód ze zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie został również wymieniony przez ustawodawcę w kategorii przysporzeń nie stanowiących przychodu (art. 12 ust. 4 ustawy o CIT).

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie zbycia udziałów w Spółce Kapitałowej, Spółka powinna jednocześnie rozpoznać koszt podatkowy w wysokości historycznej ceny objęcia obligacji wraz z wekslami przez Wnioskodawcę, w części w jakiej Spółka nie otrzymała spłaty obligacji.

We wskazanym przypadku znajdzie bowiem zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych nie są uważane za koszty uzyskania przychodu, chyba że doszło do ich odpłatnego zbycia. W takim bowiem przypadku wydatki poniesione na objęcie lub nabycie wyżej wymienionych praw majątkowych, stanowią koszt uzyskania przychodu z ich zbycia.

W związku z powyższym, w przypadku zbycia udziałów w Spółce Kapitałowej znajdzie zastosowanie norma wynikająca z art. 16 ust. 1 pkt 8 in fine ustawy o CIT. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca poniósł wydatki na nabycie obligacji oraz weksli, które będą przedmiotem wkładu do Spółki Celowej, która następnie zostanie przekształcona w Spółkę Kapitałową. Pomiędzy wydatkami na nabycie obligacji wraz z wekslami, a przychodem ze zbycia udziałów w Spółce Kapitałowej istnieje więc obiektywny związek przyczynowy. Należy więc uznać, że w przypadku zbycia udziałów w Spółce Kapitałowej kosztem uzyskania przychodów jest historyczny koszt nabycia praw i obowiązków w Spółce Celowej, a więc koszt poniesiony na nabycie przedmiotu aportu, tj. koszt nabycia obligacji wraz zabezpieczającymi je wekslami. Wydatkiem w przypadku nabycia obligacji oraz weksli jest zapłacona emitentowi cena nabycia obligacji, w części w jakiej Spółce nie udało się uzyskać spłaty od emitenta. Wydatki te zostały bowiem definitywnie poniesione i pokryte z majątku Spółki.

Z powyższej analizy wynika, że ustawodawca odrębnie uregulował kwestię rozpoznania kosztów z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca pragnie jednak podkreślić, że wydatki związane z nabyciem udziałów w Spółce Kapitałowej, spełniają również ogólne warunki uznania za koszt uzyskania przychodu na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną, z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić dla niego koszt uzyskania przychodu muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, które zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wskazane powyżej warunki zostaną spełnione w odniesieniu do wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na nabycie obligacji wraz z zabezpieczającymi je wekslami, które to wydatki zdaniem Spółki stanowią koszt nabycia udziałów w Spółce Kapitałowej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca poniósł wydatki na nabycie obligacji oraz weksli, które będą przedmiotem wkładu do Spółki Celowej, która następnie zostanie przekształcona w Spółkę Kapitałową. Wydatkiem w przypadku nabycia obligacji oraz weksli jest zapłacona emitentowi, cena nabycia obligacji, w części w jakiej Spółce nie udało uzyskać spłaty od emitenta. Wydatki te zostały definitywnie poniesione i pokryte z majątku Spółki.

Wydatki na nabycie obligacji oraz weksli zostały poniesione przez Wnioskodawcę w celu osiągnięcia przychodów (tekst jedn.: uzyskania wyższej ceny z tytułu wykupu obligacji przez emitenta). Na moment objęcia obligacji, zamiarem Wnioskodawcy było osiągnięcie przychodów w postaci uzyskania ceny nominalnej.

Wydatki na nabycie obligacji mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w zakresie lokowania nadwyżek finansowych na rynku obligacji korporacyjnych. Wydatki będą również właściwie udokumentowane w postaci dokumentów obligacji, programów emisji, weksli, porozumień wekslowych oraz wyciągów bankowych i innych dokumentów pisemnych (umowy, faktury, noty księgowe).

Ponadto, Wnioskodawca nie zaliczy wcześniej, to jest przed zbyciem udziałów w Spółce Kapitałowej, wydatków na nabycie obligacji wraz z wekslami kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowo należy zauważyć, że do kosztów podatkowych rozpoznawanych przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie znajdą zastosowania ograniczenia wskazane w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Przedstawioną przez Wnioskodawcę interpretację przepisów potwierdza liczne orzecznictwo sądów administracyjnych oraz wydawane przez organy skarbowe interpretacje indywidualne prawa podatkowego. W związku z tym, że analogiczne przepisy znajdują się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, zdaniem Spółki, wyroki i interpretacje wydane na gruncie tej ustawy powinny być również brane pod uwagę przy wykładni przedmiotowych przepisów.

Dlatego poniżej Wnioskodawca przedstawia wyroki i interpretacje wydane zarówno na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

* Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 16 lutego 2016 r. sygn. II FSK 3570/13, stwierdził że jak wynika zaś z opisu stanu faktycznego jedynym wydatkiem poniesionym przez Skarżącą był ten związany z nabyciem ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej (...). To zatem te wydatki stanowią o wielkości obciążeń poniesionych w efekcie także na nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, po jej przekształceniu ze spółki jawnej. Brak jest także jakichkolwiek normatywnych podstaw do przyjmowania jako kosztu uzyskania przychodu kwoty wartości bilansowej spółki jawnej z dnia przeniesienia jej majątku na majątek spółki z ograniczona odpowiedzialnością z uwzględnieniem konkretnych proporcji wspólnika w udziałach (czyli wkładach) w spółce jawnej;

* Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 kwietnia 2015 r. sygn. II FSK 1259/15, stwierdził, że: na tle tegoż opisu zdarzenia przyszłego należy także zaakceptować stanowisko organu, że kosztami tymi w tym konkretnym przypadku, będą wydatki poniesione, przez wnioskodawców na wkłady w przekształcanych spółkach osobowych, ponieważ tylko takie wydatki w opisie tym zostały wskazane;

* Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 27 stycznia 2015 r. sygn. I SA/Rz 1126/14, stwierdził że tym samym jedynie prawidłową wykładnią przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 p.d.o.p., jest wykładnia dokonana przez Ministra Finansów sprowadzająca do uznania za koszt uzyskania przychodu ze źródła jakim jest zbycie udziałów/akcji nowo przekształconej spółki kapitałowej, jedynego faktycznie poniesionego przez stronę wydatku - wydatku na zakup akcji Ś. S.A. (będących przedmiotem wkładu do spółki osobowej, która została przekształcona w spółkę kapitałową - dop. własny);

* Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu z 31 marca 2014 r. sygn. I SA/Po 785/13, stwierdził że reasumując sąd stwierdza, że Minister Finansów prawidłowo stwierdził w interpretacji, że w przypadku sprzedaży wszystkich objętych akcji wnioskodawca powinien określić koszty podatkowe w wysokości poniesionych przez siebie wydatków na wkłady w spółce jawnej oraz kwoty będącej rzeczywistym wydatkiem poniesionym przez niego na objęcie udziałów w podwyższanym kapitałę zakładowym spółki z o.o.;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z 10 grudnia 2015 r., sygn. IBPB-2-2/4511-571/15/JG, zgodził się z poglądem podatnika, zgodnie z którym przywołane powyżej regulacje wskazują, że przekształcenie spółki jawnej w spółkę kapitałową nie wywołuje skutków podatkowych, ponieważ zmieniana jest jedynie forma prawna prowadzonej działalności. W konsekwencji zachowując sukcesję określoną w przywołanych przepisach należy uznać, że przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji w Spółce Przekształconej (spółce akcyjnej) uzyskanych w wyniku przekształcenia spółki jawnej należy wziąć pod uwagę koszt "historyczny" tzn. wartość wydatków poniesionych na wkłady w spółce przekształcanej czyli spółce jawnej;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z 5 października 2015 r., sygn. IPTPB3/4511-17/15-4/JZ, stwierdził że brak jest więc jakichkolwiek podstaw, by koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży udziałów nabytych w wyniku takiego przekształcenia odnosić do momentu przekształcenia (...). Kosztem tym będzie jednak - wartość wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na wkład w spółce przekształcanej, czyli w spółce jawnej, proporcjonalnie przypadających na udziały, które Wnioskodawca planuje sprzedać;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z 5 października 2015 r., sygn. IPTPB3/4511-19/15-4/MS, stwierdził że przywołane powyżej regulacje wskazują, że przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o.o. nie wywołuje skutków podatkowych, ponieważ zmieniana jest jedynie forma prawna prowadzonej działalności. W konsekwencji zachowując sukcesję określoną w przywołanych przepisach należy uznać, że przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. otrzymanych w wyniku przekształcenia spółki jawnej należy wziąć pod uwagę koszt "historyczny", tzn. wartość wydatków poniesionych na wkład w spółce przekształcanej czyli spółce jawnej;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z 24 sierpnia 2015 r., sygn. IPPB3/4510-476/15-2/DP, zgodził się z poglądem podatnika, zgodnie z którym w świetle przytoczonych wyżej argumentów, w przypadku sprzedaży przez Sp.j. udziałów będących przedmiotem wkładu Wspólnika, kosztem uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy będzie kwota wydatków poniesionych na nabycie przedmiotu wkładu (udziałów) wniesionych do Sp.;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z 18 maja 2015 r., sygn. ITPB3/4510-117/15/AW, zgodził się z poglądem podatnika, zgodnie z którym koszt uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w sp. z o.o. powstałej z przekształcenia SKA, w której akcje zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci certyfikatów inwestycyjnych FIZ powinien zostać przez Spółkę ustalony w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie certyfikatów inwestycyjnych FIZ, które zostaną wniesione do SKA w ramach wkładu niepieniężnego, w zamian za które Spółka obejmie akcje w SKA;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z 10 stycznia 2014 r., sygn. ITPB1/415-1066/13/MR, zgodził się z poglądem podatnika, zgodnie z którym z uwagi na sukcesję określoną w powołanych przepisach art. 93a ustawy - Ordynacja podatkowa oraz art. 553 ustawy - Kodeks spółek handlowych, przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, nie wywołuje skutków podatkowych. Brak jest więc jakichkolwiek podstaw, by koszty uzyskania przychodu ze zbycia udziałów w sp. z o.o. nabytych w wyniku takiego przekształcenia odnosić do momentu przekształcenia. W konsekwencji przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia takich udziałów, należy wziąć pod uwagę koszt "historyczny", tzn. wartość wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na wkład w spółce przekształcanej, czyli spółce jawnej, proporcjonalnie przypadających na udziały, które Wnioskodawca planuje zbyć.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.