IBPB-1-3/4510-163/16/JKT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 grudnia 2015 r.) uzupełnionym 9 i 11 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych sprzedaży akcji Spółki B (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie skutków podatkowych sprzedaży akcji Spółki B. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 lutego 2016 r. Znak: IBPB-1-3/4510-683/15/JKT, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 9 i 11 lutego 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 2008 r. Wnioskodawca (a w zasadzie Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która później połączyła się z Wnioskodawcą) nabył za kwotę 8.149.300,00 zł całość udziałów w spółce prawa cypryjskiego (dalej zwana jako spółka A). W związku z zakupem poniesiono dodatkowe koszty notariusza, obsługi prawnej w wysokości 139.726,15 zł (w tym podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 81.484 zł). Spółka A posiadała w polskiej spółce akcyjnej (dalej Spółka B) 74,716% kapitału zakładowego (jeden ze wspólników spółki A wniósł akcje Spółki B jako aport na pokrycie udziału). W zasadzie jedynym celem nabycia udziałów w Spółce A był fakt, że posiadała ona akcje w Spółce B. Wspólnicy Spółki A nie wyrazili zgody na sprzedaż tylko akcji Spółki B (z podatkowego punktu widzenia nie było to dla nich opłacalne), nabycie tych akcji było możliwe tylko przez zakup Spółki A. Spółka B nie jest spółką notowaną na giełdzie. Wspomniane akcje stanowiły jedyne aktywa spółki A. W 2009 r. doszło do podwyższenia w Spółce B kapitału zakładowego, gdzie nowo powstałe akcje objął Wnioskodawca. Wydatki na zakup akcji w podwyższonym kapitale oraz z tytułu zakupu prawa poboru oraz akcji od niektórych akcjonariuszy wyniosła w sumie 6.033.237,69 zł. Finalnie Wnioskodawca objął (w wyniku podwyższenia jak i realizacji praw poboru i zakupu od osób fizycznych) 3.014.990 akcji o wartości nominalnej 6.029.980,00 zł).

W wyniku dokonanego podwyższenia kapitału udział Spółki A w kapitale zakładowym Spółki B spadł do 12,453% (posiadała 480.425 akcji o wartości nominalnej 960.850 zł). Na początku 2012 r. Wnioskodawca połączył się ze Spółką A (w drodze połączenia przez przejęcie). Na dzień przejęcia (tj. 4 stycznia 2012 r.) aktywa Spółki A ograniczały się do udziału w jednostkach powiązanych o wartości 1.190.731 Euro (co przy kursie na dzień przejęcia wynoszącym 4,4753 zł daje kwotę 5.328.878,44 zł - na kwotę tą składają się także koszty notariusza, obsługi prawnej, podatku p.c.c.).

Natomiast po stronie pasywów:

tabela - załącznik PDF - strona "3"

Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać całość akcji Spółki B i w tym celu zawarł umowę z firmą konsultingową na znalezienie potencjalnych nabywców i pośrednictwo w zawarciu umów sprzedaży. Przedmiot umowy obejmuje:

Wspomniane Analizy Biznesowe będą przygotowane przez biuro w ramach umowy i będą zawierały:

Firma konsultingowa będzie m.in. wyszukiwała potencjalnych nabywców, przeprowadzała z nimi próbne sesje negocjacyjne, moderowała i organizowała kolejne tury negocjacyjne, analizowała złożone oferty, koordynowała uzgodnienia między Wnioskodawcą a potencjalnymi klientami. Wynagrodzenie firmy zostało ustalone jako wynagrodzenie za usługę przygotowania Analiz Biznesowych a dodatkowo w chwili finalizacji transakcji sprzedaży akcji firmie tej należeć się będzie wynagrodzenie za finalizację transakcji. Pierwsze z wynagrodzeń będzie płatne w 6 ratach po oddaniu każdej z części Analiz. Wynagrodzenie z tytułu finalizacji transakcji określono na 3,2% wartości ceny sprzedaży nie mniej jednak niż 400.000,00 zł. Jak na razie Wnioskodawca nie zalicza do kosztów uzyskania przychodu wynagrodzenia firmy konsultingowej. Do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca nie wliczył także wydatków poniesionych na zakup udziałów w Spółce A jak również akcji w Spółce B. Zarówno Wnioskodawca jak i Spółka B podlegają opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy nie jest obrót papierami wartościowymi.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 9 lutego 2016 r., data wpływu do tut. BKIP 11 lutego 2016 r.):

W jaki sposób zostanie opodatkowany przychód ze sprzedaży akcji i w którym momencie Wnioskodawca ma rozpoznać obowiązek podatkowy z tego tytułu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

W ocenie Wnioskodawcy, opodatkowaniu podlega dochód ze sprzedaży akcji ustalony jako różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży akcji pomniejszony o wymienione we wniosku koszty podatkowe. Stawka podatku, którą ma zastosować Wnioskodawca to 19%. Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym powstanie dla Wnioskodawcy w dacie podpisania umowy sprzedaży przez sprzedającego i kupującego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (...). Natomiast, w myśl art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zagadnienia dotyczące obliczenia podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku zostały uregulowane w rozdziale 5 u.p.d.o.p. I tak, na mocy odpowiednio art. 18 ust. 1 i art. 19 ust. 1 u.p.d.o.p., z zastrzeżeniem art. 21 i 22:

* podstawę opodatkowania, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1, po dokonaniu odliczeń wskazanych w art. 18 ust. 1;

* podatek wynosi 19% podstawy opodatkowania.

Powołana ustawa nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Oznacza to, że co do zasady - przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa. Dotyczy to zarówno należności będących wprost wynikiem prowadzonej działalności gospodarczej, jak również innych definitywnych przysporzeń finansowych.

W myśl art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że cena ustalona w umowie sprzedaży akcji winna odpowiadać wartości rynkowej tych praw i obowiązków.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej określa art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. W myśl tej regulacji, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Z powyższego wynika zatem, że pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Ponadto, należy dodać, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia wystąpią po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Wskazać w tym miejscu należy, że zbycie akcji spółki kapitałowej oznacza "zbycie praw majątkowych" związanych z posiadanym udziałem w jej kapitale. Tym samym przychód ze sprzedaży akcji należy uwzględnić w dacie wynikającej z art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p.

Podsumowując, moment powstania przychodu podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia akcji Spółki B, Wnioskodawca powinien rozpoznać na podstawie art. 12 ust. 3 i ust. 3a u.p.d.o.p., tj. w dniu zbycia praw majątkowych, jakimi są przedmiotowe akcje, jednak nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Zatem, przychód z tytułu zbycia akcji należy rozpoznać w dniu sprzedaży akcji, tj. w dniu zawarcia umowy przenoszącej ich własność na nabywcę.

Tak ustalony przychód ze sprzedaży akcji Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć o koszty związane z uzyskaniem tego przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Tym samym Ustawodawca odroczył możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu m.in. wydatków na nabycie akcji w spółce, do momentu ich sprzedaży.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, wydatki jakie Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w związku z transakcją sprzedaży akcji Spółki B w momencie ich sprzedaży to:

* poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na objęcie akcji Spółki B, czyli cena nabycia akcji oraz prawa poboru, wydatki na obsługę prawną, koszty notariusza,

* w związku z sukcesją praw i obowiązków wynikających z połączenia transgranicznego Wnioskodawcy i Spółki A, wydatki jakie zostały faktycznie poniesione przez Spółkę A na nabycie akcji Spółki B tj. wartość nominalna udziałów wydanych wspólnikowi w zamian za akcje Spółki B.

Ponadto, nadmienić należy, że jak już to zostało wskazane w interpretacji z 29 lutego 2016 r. Znak: IBPB-1-3/4510-162/16/JKT Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty usług i prowizji należnej firmie konsultingowej, której zlecono znalezienie nabywców na akcje Spółki B w momencie ich poniesienia, jako koszty pośrednie.

Reasumując, Wnioskodawca w momencie podpisania umowy sprzedaży akcji Spółki B zobowiązany będzie do ustalenia dochodu ze sprzedaży tych akcji jako różnica pomiędzy przychodem z ich sprzedaży, a wydatkami na objęcie akcji Spółki B, czyli cena nabycia akcji oraz prawa poboru, wydatkami na obsługę prawną, kosztami notariusza oraz wydatkami jakie zostały faktycznie poniesione przez Spółkę A na nabycie akcji Spółki B tj. wartość nominalna udziałów wydanych wspólnikowi w zamian za akcje Spółki B. Dochód ten będzie podlegał podatkowaniu stawką 19% na podstawie art. 19 u.p.d.o.p.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuje się, że w zakresie przedstawionych we wniosku pytań oznaczonych nr 1, 2 i 3 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.