IBPB-1-2/4510-883/15/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 4 grudnia 2015 r. (wpływ do Izby Skarbowej w Łodzi 4 grudnia 2015 r., wpływ do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 7 grudnia 2015 r.), uzupełnionym 8 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy w przypadku zbycia Papierów wartościowych otrzymanych w wyniku Likwidacji Spółki komandytowej będzie poniesiona kwota, wyrażona w cenie objęcia Papierów wartościowych, wskazana w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy Spółką komandytowo-akcyjną a Emitentem - jest prawidłowe.

W dniu 4 grudnia 2015 r. do Izby Skarbowej w Łodzi wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy w przypadku zbycia Papierów wartościowych otrzymanych w wyniku Likwidacji Spółki komandytowej będzie poniesiona kwota, wyrażona w cenie objęcia Papierów wartościowych, wskazana w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy Spółką komandytowo-akcyjną a Emitentem. Wniosek ten za pismem z 17 grudnia 2015 r. Znak: IPTPB3/4510-268/15-2/JZ został przesłany do tut. Biura, celem załatwienia zgodnie z właściwością. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 27 stycznia 2016 r. Znak: IBPB-1-2/4510-883/15/MM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 8 lutego 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej z siedzibą w Polsce (dalej: "Spółka komandytowa"), która powstała z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą w Polsce (dalej: "Spółka komandytowo-akcyjna"). Przedmiotem działalności Spółki komandytowo-akcyjnej było między innymi inwestowanie (kupno/sprzedaż) w udziały/akcje spółek kapitałowych, certyfikaty inwestycyjne emitowane przez fundusz inwestycyjny z siedzibą w Polsce lub inne papiery wartościowe, w szczególności obligacje korporacyjne czy obligacje Skarbu Państwa. Przedmiot działalności Spółki komandytowej jest analogiczny jak Spółki komandytowo-akcyjnej. Spółka komandytowo-akcyjna w ramach prowadzonej działalności objęła papiery wartościowe emitowane przez fundusz inwestycyjny zamknięty (dalej: "Emitent"), działający na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. Cena za objęte papiery wartościowe wyemitowane przez Emitenta (dalej: "Papiery wartościowe") była równa ich cenie emisyjnej. Część ceny za objęte Papiery wartościowe była rozliczona pomiędzy Spółką komandytowo-akcyjną a Emitentem poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności pieniężnych, tj. wierzytelności przysługującej Emitentowi wobec Spółki komandytowo-akcyjnej o zapłatę ceny za obejmowane Papiery wartościowe z wierzytelnością przysługującą Spółce komandytowo-akcyjnej wobec Emitenta. W rezultacie, objęcie Papierów wartościowych nastąpiło za wynagrodzeniem w formie pieniężnej. Potrącenie pozwoliło na efektywne uregulowanie wzajemnych wierzytelności bez potrzeby finansowania zewnętrznego, np. kredytu. Pozwoliło to zatem na oszczędności związane z zapłatą ewentualnych odsetek od korzystania z cudzego kapitału. W kolejnym kroku, w celu uproszczenia struktury właścicielskiej, Wnioskodawca wraz z pozostałymi wspólnikami Spółki komandytowej rozważają podjęcie decyzji o rozwiązaniu Spółki komandytowej bez przeprowadzania formalnej likwidacji na podstawie art. 67 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.; dalej: "Likwidacja"). W ramach Likwidacji Wnioskodawca może otrzymać Papiery wartościowe wyemitowane przez Emitenta. Otrzymanie Papierów wartościowych przez Wnioskodawcę w ramach Likwidacji będzie jednak możliwe jeżeli Spółka komandytowa nie podejmie przed Likwidacją decyzji o zbyciu albo umorzeniu Papierów wartościowych. W przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma Papiery wartościowe w wyniku Likwidacji Spółki komandytowej może dojść do odpłatnego zbycia Papierów wartościowych, w tym zbycia celem ich umorzenia, i może ono nastąpić zarówno w okresie sześciu lat od chwili otrzymania Papierów wartościowych, jak i po upływie tego okresu. W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość odnośnie kosztów ustalenia przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy w przypadku zbycia Papierów wartościowych otrzymanych w wyniku Likwidacji Spółki komandytowej będzie poniesiona kwota, wyrażona w cenie objęcia Papierów wartościowych, wskazana w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy Spółką komandytowo-akcyjną a Emitentem.

W ocenie Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy w przypadku zbycia Papierów wartościowych otrzymanych w wyniku Likwidacji Spółki komandytowej będzie poniesiona kwota wyrażona w cenie objęcia Papierów wartościowych, wskazana w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy Spółką komandytowo-akcyjną a Emitentem.

Zgodnie z art. 4a pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.; dalej: "Ustawa CIT"), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Jeżeli działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędącą osobą prawną, w myśl art. 5 ust. 3 Ustawy CIT, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 5 ust. 1 Ustawy CIT, uznaje się za przychody z działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3b lit. a Ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku, w tym wierzytelności otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. W przedmiotowej sprawie Spółka komandytowa powstała z przekształcenia Spółki komandytowo-akcyjnej będzie prowadziła działalność inwestycyjną polegającą m.in. na inwestowaniu w papiery wartościowe, tj.m.in. w udziały/akcje spółek kapitałowych, certyfikaty inwestycyjne emitowane przez fundusz inwestycyjny z siedzibą w Polsce. W przyszłości nie jest wykluczone, że Spółka komandytowa zostanie zlikwidowana. W ramach Likwidacji Wnioskodawca może nabyć Papiery wartościowe wyemitowane przez Emitenta. Wnioskodawca może w przyszłości rozważać odpłatne zbycie Papierów wartościowych. Zbycie takie może być zbyciem w celu umorzenia Papierów wartościowych lub do podmiotu trzeciego. Odnosząc się do kwestii dotyczącej skutków podatkowych odpłatnego zbycia Papierów wartościowych otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku Likwidacji Spółki komandytowej wskazać należy, że odpłatne zbycie otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku Likwidacji Papierów wartościowych wyemitowanych przez Emitenta skutkować będzie powstaniem, po stronie Wnioskodawcy, przychodu zgodnie z zasadą wskazaną w art. 12 ust. 4 pkt 3b lit. a Ustawy CIT. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie składnika majątku, otrzymanego przez wspólnika w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem z takiej spółki, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie; wydatki te są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tego składnika majątku; przepis art. 15 ust. 1t stosuje się odpowiednio. Zatem, z uwagi na przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy wskazać, że w celu ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia Papierów wartościowych otrzymanych w ramach Likwidacji Spółki komandytowej, Wnioskodawca powinien pomniejszyć przychód uzyskany z odpłatnego zbycia Papierów wartościowych o wydatki poniesione na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT. Należy przy tym zauważyć, że w przedmiotowej sprawie kosztem uzyskania przychodu będą wydatki poniesione przez poprzednika prawnego Spółki komandytowej, tj. Spółkę komandytowo-akcyjną na objęcie Papierów wartościowych równe cenie objęcia Papierów wartościowych, wskazanej w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy Spółką komandytowo-akcyjną a Emitentem. Spółka komandytowo-akcyjna w celu zapłaty ceny za obejmowane Papiery wartościowe (w całości lub części) dokona potrącenia przysługujących jej wierzytelności wobec Emitenta. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w orzecznictwie przyjmuje się, że: "Ustawa podatkowa nie zawiera jakichkolwiek ograniczeń co do formy zapłaty. Ograniczenia te nie wynikają zarówno z wykładni gramatycznej, historycznej, czy też celowościowej. Określenia "zapłata" należy interpretować w kategoriach cywilnoprawnych. Oznacza to, że jedną z form zapłaty jest potrącenie określone w art. 498 k.c., zgodnie z którym, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelnością drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym" (wyrok NSA z 18 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 1183/08). W doktrynie prawa cywilnego jednoznacznie przyjmuje się, że potrącenie wzajemnych wierzytelności realizuje funkcje zapłaty (por. K. Zawada w: Kodeks cywilny, Komentarz tom I, pod redakcją Krzysztofa Pietrykowskiego, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1999, s. 1191). Jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 3 listopada 2009 r. Znak: IBPBI/2/423-892/09/AM: "Na skutek kompensaty obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Zatem uregulowanie zobowiązań w drodze potrącenia winno być traktowane jako poniesienie kosztu w znaczeniu kasowym". Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 29 września 2009 r. Znak: IBPB3/423-564/08/AM, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 3 listopada 2010 r. Znak: IPPB3/423-569/I0-2/GJ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 12 listopada 2010 r. Znak: ILPB4/423- 145/10-2/DS. Z powyżej przeprowadzonej analizy wynika, że potrącenie jest co do zasady uznawane za formę uregulowania zobowiązań lub należności, rodzącym takie same skutki podatkowe jak zapłata. W przedmiotowej sprawie poprzednik prawny Spółki komandytowej, tj. Spółka komandytowo-akcyjna, w celu zapłaty ceny za obejmowane Papiery wartościowe (w całości lub części) dokonała potrącenia przysługujących jej wierzytelności wobec Emitenta. W związku z powyższym Emitent uzyskał określoną korzyść majątkową w formie zmniejszenia Zobowiązań wobec Spółki komandytowo-akcyjnej, zaś Spółka komandytowo-akcyjna uszczupli swój majątek o wierzytelności wobec Emitenta. Reasumując, Wnioskodawca wskazuje, że w celu ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia Papierów wartościowych otrzymanych w ramach Likwidacji Spółki komandytowej powinien on pomniejszyć przychód uzyskany z odpłatnego zbycia Papierów wartościowych o wydatki poniesione na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT. Przy czym, kosztem uzyskania przychodów z tytułu zbycia Papierów wartościowych otrzymanych w wyniku Likwidacji mogą być poniesione wydatki, w tym także te poniesione w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności. W ocenie Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie poniesiona kwota wyrażona w cenie objęcia Papierów wartościowych, wskazana w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy Spółką komandytowo-akcyjną a Emitentem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.