IBPB-1-2/4510-714/16-1/BKD - Obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 13 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 17 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

W dniu 17 czerwca 2016 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: "Spółka") oraz spółki od niej zależne zawarły Umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej (dalej: "PGK") w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. Zgodnie z tą umową:

* PGK została utworzona na okres co najmniej trzech lat podatkowych,

* rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy,

* Spółka została wyznaczona na spółkę reprezentującą PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz Ordynacji podatkowej.

Spółka jest 100% akcjonariuszem towarzystwa funduszu inwestycyjnego (dalej: "Towarzystwo") - będącego spółką akcyjną - którego funkcjonowanie regulują przepisy Kodeksu spółek handlowych, jak i ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (dalej: "Ustawa o funduszach"). Zgodnie z art. 45 Ustawy o funduszach, wyłącznym przedmiotem działalności Towarzystwa jest tworzenie funduszy inwestycyjnych w tym m.in. funduszy inwestycyjnych zamkniętych (FIZ), zarządzanie tymi funduszami, a także pośrednictwo w zbywaniu i odkupywaniu jednostek uczestnictwa, a także reprezentowanie ich wobec osób trzecich. Działalność i funkcjonowanie funduszy inwestycyjnych regulują wyłącznie przepisy ustawy o funduszach. Spółka oraz inne spółki z PGK, w których kapitale Spółka posiada udział wynoszący co najmniej 95% (dalej: "spółki tworzące PGK") są uczestnikami - utworzonych przez Towarzystwo - funduszy inwestycyjnych zamkniętych w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o funduszach. W świetle tego przepisu, fundusz inwestycyjny - niezależnie od Towarzystwa - jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. Fundusz inwestycyjny nie posiada kapitału i nie jest emitentem udziałów. Zasadniczą rolą funduszu jako formy zbiorowego inwestowania, jest lokowanie środków pieniężnych wpłaconych przez uczestników tych funduszy, które nie tworzą kapitału tego funduszu. Uczestnikami funduszu inwestycyjnego - w świetle art. 6 ust. 1 ustawy o funduszach - są osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej:

Zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy o funduszach, fundusz inwestycyjny nie jest podmiotem zależnym od towarzystwa, spółki zarządzającej ani od osoby posiadającej bezpośrednio lub pośrednio większość głosów w radzie inwestorów, zgromadzeniu inwestorów lub zgromadzeniu uczestników funduszu inwestycyjnego. Pomiędzy spółkami tworzącymi PGK, będącymi uczestnikami funduszy inwestycyjnych a tymi funduszami dochodzi do różnego rodzaju operacji, w tym m.in. nabywania przez spółki PGK certyfikatów inwestycyjnych emitowanych przez fundusze, przenoszenia własności aktywów spółek PGK w zamian za certyfikaty inwestycyjne wydawane przez fundusze, umorzenie certyfikatów inwestycyjnych oraz ich wykup, nabywanie aktywów przez fundusz od spółki tworzącej PGK i inne.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest twierdzenie Wnioskodawcy, że pomiędzy spółkami tworzącymi PGK a funduszami inwestycyjnymi zamkniętymi, w których spółki te są uczestnikami, nie zachodzą powiązania w rozumieniu art. 11 ust. 4 ustawy o CIT, co oznacza że spółki tworzące PGK, dla transakcji zawieranych pomiędzy tymi spółkami a ww. funduszami, nie będą zobowiązane do sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa art. 9a ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomiędzy spółkami tworzącymi PGK a funduszami inwestycyjnymi zamkniętymi nie zachodzą powiązania w rozumieniu art. 11 ust. 4 ustawy o CIT, a zatem podmioty te nie są obowiązane do sporządzania dokumentacji podatkowej transakcji w przypadkach, o których mowa w art. 9a ustawy o CIT.

Definicję powiązań podmiotów na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych zawiera art. 11 ust. 4 ustawy o CIT. W świetle tego przepisu, podmioty uznaje się za powiązane, gdy:

Kolejne regulacje art. 11 ustawy o CIT wskazują, że w przypadku, gdy pomiędzy podmiotami powiązanymi dochodzi do transakcji, w których stosuje się ceny odbiegające od cen, które byłyby zastosowane przez dwa niezależne podmioty, dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Analizując przesłanki powiązań zdefiniowanych w ustawie o CIT w kontekście relacji i wzajemnych powiązań jakie zachodzą pomiędzy Spółką a Towarzystwem i funduszami inwestycyjnymi zamkniętymi, stwierdzić należy, że nie spełniają one definicji powiązań, o których mowa w art. 11 ust. 4 ustawy o CIT. Rozpatrując kolejno źródła powiązań w schemacie wskazano, że Spółka posiada więcej niż 95% udziału w pozostałych spółkach tworzących PGK oraz 100% akcji w towarzystwie zarządzającym funduszem inwestycyjnym zamkniętym. W świetle przesłanek określonych w ww. art. 11 ust. 4, Wnioskodawca zauważa, że:

A. Udział w zarządzaniu innym podmiotem

* Spółka nie bierze bezpośrednio udziału w zarządzaniu funduszem inwestycyjnym zamkniętym, albowiem bezpośrednie powiązanie - poprzez udział w kapitale - łączy Spółkę wyłącznie z Towarzystwem a nie z funduszem inwestycyjnym.

* Spółka nie bierze pośrednio udziału w zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi zamkniętymi, albowiem nie bierze bezpośrednio udziału w zarządzaniu Towarzystwem, lecz jest wyłącznie jego akcjonariuszem, co nie jest tożsame z pojęciem sprawowania zarządu, a w szczególności nie może być utożsamiane z pojęciem zarządzania sprawowanym przez Towarzystwo wobec funduszy inwestycyjnych na podstawie ustawy o funduszach.

B. Udział w kontroli

Spółka nie bierze bezpośredniego i pośredniego udziału w kontroli nad funduszami inwestycyjnymi, co wynika z faktu, iż zadania i obowiązki Spółki jako akcjonariusza określają wyłącznie przepisy Kodeksu spółek handlowych, podczas gdy funkcjonowanie funduszy określa ustawa o funduszach wskazująca właściwe organy sprawujące nadzór i kontrolę nad jego działalnością. W świetle tej ustawy, kontrolę czynności faktycznych i prawnych dokonywanych przez fundusz inwestycyjny oraz nadzorowanie w zakresie zgodności tych czynności z prawem i statutem funduszu zapewnia depozytariusz (art. 72 ust. 3 ustawy o funduszach), a takim nie jest i nie może być Spółka o czym stanowią przepisy ustawy o funduszach. Zgodnie bowiem z art. 73 tej ustawy, członkowie organów depozytariusza i jego pracownicy nie mogą być członkami zarządu lub rady nadzorczej towarzystwa, a depozytariusz nie może być akcjonariuszem towarzystwa będącego organem funduszu inwestycyjnego, którego aktywa rejestruje, ani spółki zarządzającej.

C. Posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu

Spółka nie posiada pośredniego udziału w kapitale funduszy inwestycyjnych, albowiem tego rodzaju powiązanie nie zachodzi pomiędzy Towarzystwem a funduszami inwestycyjnymi. W świetle przepisów ustawy o funduszach, Towarzystwo tworzy fundusz inwestycyjny, nadaje mu statut i zapewnia wpis do rejestru funduszy inwestycyjnych, a także sprawuje zarząd jedynie w zakresie:

* zawarcia umowy z depozytariuszem na wykonywanie funkcji depozytariusza funduszu inwestycyjnego,

* zebrania wpłat do funduszu inwestycyjnego w wysokości określonej w jego statucie.

Z chwilą wpisania funduszu inwestycyjnego do rejestru, fundusz inwestycyjny staje się odrębnym podmiotem, uzyskuje osobowość prawną i wstępuje wprawa i obowiązki z tytułu otrzymanych przez Towarzystwo wpłat oraz zawartej umowy z depozytariuszem, a Towarzystwo staje się organem funduszu inwestycyjnego. Ponadto ustawa o funduszach stanowi wprost, że fundusze inwestycyjne nie są podmiotem zależnym od Towarzystwa (art. 15 i art. 31 ustawy o funduszach).

Powyższe ustalenia przekładają się w całości na wszystkie spółki tworzące PGK, jako spółki powiązane pośrednio z Towarzystwem poprzez posiadany przez Spółkę udział w ich kapitale. Podsumowując zatem, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wzajemne relacje jakie zachodzą pomiędzy Spółką oraz spółkami tworzącymi PGK a funduszami inwestycyjnymi nie są tożsame z powiązaniami, o których mowa na gruncie ustawy o CIT. Tego rodzaju powiązania nie występują również w relacjach pomiędzy spółkami tworzącymi PGK jako uczestnikami funduszy inwestycyjnych a funduszami inwestycyjnymi, co potwierdzają interpretacje organów podatkowych wydane w indywidualnych sprawach a dotyczące tożsamych relacji pomiędzy funduszami a ich uczestnikami, m.in. interpretacja:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 kwietnia 2014 r. sygn. ILPB1/415-104/14-3/AP,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 2 grudnia 2014 r. sygn. ITPB1/415-852/14/AD,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 października 2015 r. sygn. ILPB4/4510-1-342/15-5/DS.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wobec braku powiązań pomiędzy spółkami tworzącymi PGK a funduszami inwestycyjnymi, zarówno PGK, jak i spółki tworzące PGK oraz fundusze inwestycyjne nie będą obowiązane do sporządzania dokumentacji podatkowej dla transakcji i innych zdarzeń mających miejsce pomiędzy tymi podmiotami, o której mowa w art. 9a ustawy o CIT.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuję:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p.") zawiera szczególne regulacje dotyczące transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami, które uznawane są za podmioty powiązane. Stosownie do art. 11 ust. 1 u.p.d.o.p., jeżeli:

- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Powołany powyżej przepis stosuje się odpowiednio, gdy:

Analiza przepisu art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p. wskazuje, że konieczną przesłanką dla uznania dwóch podmiotów za powiązane jest:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 157 z późn. zm., dalej: "ustawa o funduszach"), fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o funduszach, Towarzystwo tworzy fundusz inwestycyjny, zarządza nim i reprezentuje fundusz w stosunkach z osobami trzecimi. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1c ustawy o funduszach, zarządzanie specjalistycznym funduszem inwestycyjnym otwartym albo funduszem inwestycyjnym zamkniętym obejmuje co najmniej zarządzanie portfelem inwestycyjnym funduszu i ryzykiem.

Stosownie do art. 4 ust. 4 ustawy o funduszach, fundusz inwestycyjny nie jest podmiotem zależnym od towarzystwa funduszy inwestycyjnych, spółki zarządzającej ani od osoby posiadającej bezpośrednio lub pośrednio większość głosów w radzie inwestorów, zgromadzeniu inwestorów lub zgromadzeniu uczestników.

Zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy o funduszach, podmiot, który zamierza, bezpośrednio lub pośrednio, nabyć albo objąć akcje lub prawa z akcji towarzystwa w liczbie zapewniającej osiągnięcie albo przekroczenie odpowiednio 10%, 20%, jednej trzeciej, 50% ogólnej liczby głosów na walnym zgromadzeniu lub udziału w kapitale zakładowym, jest obowiązany każdorazowo zawiadomić Komisję o zamiarze ich nabycia albo objęcia. Podmiot, który zamierza, bezpośrednio lub pośrednio, stać się podmiotem dominującym towarzystwa w sposób inny niż przez nabycie albo objęcie akcji lub praw z akcji towarzystwa w liczbie zapewniającej większość ogólnej liczby głosów na walnym zgromadzeniu, obowiązany jest każdorazowo zawiadomić o tym zamiarze Komisję.

Zgodnie z art. 54b ust. 1 pkt 9 ustawy o funduszach, podmiot składający zawiadomienie, o którym mowa w art. 54 ust. 1, przedstawia wraz z zawiadomieniem informacje dotyczące zamiarów podmiotu składającego zawiadomienie w odniesieniu do przyszłej działalności towarzystwa, w szczególności w zakresie planów marketingowych, operacyjnych, finansowych oraz dotyczących organizacji i zarządzania, z uwzględnieniem zobowiązań, o których mowa w art. 54h ust. 3.

Z powyższych przepisów o funduszach inwestycyjnych wynika, że fundusz inwestycyjny jest specyficzną osobą prawną i został utworzony przez ustawodawcę celem zapewnienia bezpiecznego sposobu inwestowania. Fundusz inwestycyjny jest podmiotem niezależnym od towarzystwa funduszy inwestycyjnych, jednak to towarzystwo funduszy inwestycyjnych zarządza funduszem. Z powołanego powyżej art. 54b ust. 1 pkt 9 ustawy o funduszach wynika, że podmioty (akcjonariusze towarzystwa), które posiadają większościowe prawo głosu na walnym zgromadzeniu, zobowiązane są do przedstawiania informacji dotyczących zamiarów danego podmiotu odnośnie m.in. przyszłej działalności towarzystwa i zarządzania. Z powołanego przepisu wynika, że to podmiot posiadający większość akcji, będzie miał decydujący wpływ na działalność towarzystwa a także funduszy inwestycyjnych zamkniętych, którymi zarządza towarzystwo (art. 4 ust. 1c ustawy o funduszach). Mając na uwadze powyższe nie można zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że Spółka nie bierze bezpośrednio udziału w zarządzaniu Towarzystwem, a przez to pośrednio w zarzadzaniu funduszami inwestycyjnymi. Spółka sama wskazuje, że poprzez udział w kapitale posiada bezpośrednie powiązanie z Towarzystwem. Będąc jedynym akcjonariuszem Towarzystwa inwestycyjnego posiada wyłączne prawo głosu na walnym zgromadzeniu i decyduje m.in. o wyborze zarządu. Zatem, jeżeli Spółka posiada bezpośrednie powiązanie z Towarzystwem, to wykazuje również pośrednie powiązanie z zarządzanymi przez Towarzystwo funduszami inwestycyjnymi. Tym samym spółki wchodzące w skład PGK również wykazują pośrednie powiązania z funduszami inwestycyjnymi.

Reasumując, pomiędzy spółkami tworzącymi PGK a funduszami inwestycyjnymi zamkniętymi, w których spółki te są uczestnikami, zachodzą powiązania w rozumieniu art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p.

Stanowisko wnioskodawcy dotyczące występowania powiązań w rozumieniu art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p. należy więc uznać za nieprawidłowe.

Od dnia 1 stycznia 2017 r. ulega zmianie brzmienie przepisów u.p.d.o.p. wprowadzonych ustawą z dnia 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1932 dalej: "ustawa zmieniająca") m.in. w zakresie dokumentacji transakcji art. 9a u.p.d.o.p.

W myśl art. 2 pkt 1 ppkt a) ustawy zmieniającej art. 9a pkt 1, otrzymuje brzmienie, zgodnie z którym podatnicy:

- są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej "dokumentacją podatkową".

Zmianie ulega również brzmienie art. 11 ust. 5a u.p.d.o.p., który zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy zmieniającej otrzymuje brzmienie, "posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 25%".

Nowe brzmienie art. 9a pkt 1 i art. 11 ust. 5a u.p.d.o.p., obowiązujące od 1 stycznia 2017 r. nie będzie miało wpływu na fakt, czy pomiędzy spółkami tworzącymi PGK a funduszami inwestycyjnymi będą zachodziły powiązania w rozumieniu art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p.

Jak wskazano powyżej, pomiędzy spółkami tworzącymi PGK a funduszami inwestycyjnymi zamkniętymi, w których spółki te są uczestnikami, będą zachodziły powiązania w rozumieniu art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.

Zatem, jeżeli pomiędzy spółkami a funduszami inwestycyjnymi zachodzą takie powiązania, to dla transakcji zawieranych pomiędzy spółkami, a funduszami inwestycyjnymi zamkniętymi będzie istniał obowiązek sporządzania dokumentacji cen transakcyjnych zgodnie z art. 9a u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2017 r.

W zakresie stanu faktycznego wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 51-130 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.