IBPB-1-2/4510-594/16-1/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty ze sprzedaży nieruchomości.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: "Bank") przejął po nieskutecznej licytacji nieruchomość swojego dłużnika - pensjonat. Postanowienie sądu w sprawie przejęcia nieruchomości zostało wydane 12 lutego 2014 r. (uprawomocnienie 29 maja 2014 r.) za cenę nabycia 986.666,67 złotych, co stanowiło 2/3 sumy oszacowania.

W uzasadnieniu sąd stwierdził, że wierzyciel - Bank, w związku z bezskutecznością drugiej licytacji nieruchomości, wniósł o przejęcie prawa użytkowania wieczystego zabudowanej pensjonatem nieruchomości, objętej KW (...) Sądu Rejonowego, wnosząc jednocześnie o przejęcie nieruchomości za cenę równą 2/3 sumy oszacowania, tj. 986.666,67 zł.

Bank wyksięgował 30 lipca 2014 r. kwotę 986.666,67 zł pomiędzy rachunkiem niespłaconego kredytu klienta oraz rezerwy na ten kredyt, która była utworzona w koszty uzyskania przychodu. Cała kwota kredytu na tym rachunku wynosiła 1.369.593,40 zł.

Przychód z przejęcia nieruchomości zaliczony został w 2014 r. do przychodów operacyjnych z tytułu odzyskanych nieściągalnych należności stanowiących przychód podatkowy. Bank od chwili przejęcia starał się nieruchomość sprzedać. Zawarł (kontynuował) umowy najmu części nieruchomości z dwoma podmiotami (dwa lokale użytkowe, jeden o powierzchni 76,42 m² i drugi o powierzchni 194,60 m²). Zgodnie z posiadaną dokumentacją, umowy zostały zawarte przez dłużnika w 2007 r. Bank nie wynajmował pozostałej części nieruchomości. Cała powierzchnia użytkowa budynku to 782 m².

Bank ponosił koszty administracji, ubezpieczenia i drobnych napraw konserwacyjnych całego budynku oraz ogrzewania niezagospodarowanej części. Budynek od 2010 r. nie był jednak modernizowany ani remontowany. Od dokonania zajęcia nieruchomości do przejęcia przez Bank (uzyskania tytułu własności) upłynęło ponad 3 lata. W tym czasie budynek ulegał degradacji m.in. z tytułu uszkodzenia dachu i zalaniu górnej części kondygnacji, z elewacji zewnętrznej zaczął odpadać tynk. Część hotelowa w ogóle nie była używana.

Bank zamieszczał ogłoszenia internetowe w sprawie sprzedaży nieruchomości m.in. na portalu X, oferując cenę sprzedaży 1.286.000,00 zł (zgodnie z wyceną, którą Bank posiadał z dnia 15 grudnia 2014 r.). Wobec braku zainteresowania Bank zlecił dokonanie aktualizacji wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego oraz obniżył cenę sprzedaży do poziomu 986.666,67 zł (tekst jedn.: kwoty przejęcia). Wycena, którą Bank zlecił w grudniu 2015 r. wykonana została na kwotę 1.071.000,00 zł. W grudniu 2015 r. do Banku wpłynęła oferta na zakup przedmiotowej nieruchomości, w cenie 650.000,00 zł.

Biorąc pod uwagę brak zainteresowania zakupem nieruchomości, pomimo podjętych starań oraz woli negocjacji ceny, Bank podjął negocjacje z oferentem w celu podwyższenia ceny. Jednocześnie podjęta została decyzja o utworzeniu odpisu z uwagi na przewidywaną stratę na sprzedaży w wysokości 336.666,67 zł (986.666,67 - 650.000,00). Odpis nie stanowił kosztów uzyskania przychodów w 2015 r. W styczniu 2016 r. Bank podjął decyzję w sprawie sprzedaży nieruchomości za cenę złożonej oferty tj. 650.000,00 zł. W akcie notarialnym znajduje się zapis, że budynek objęty przedmiotem umowy jest przeznaczony do remontu, w tym wymaga wymiany dachu, elewacji zewnętrznej, wymiany rynien i remontu balkonów. Stratę na tej sprzedaży spisano w utworzony odpis z tytułu utraty wartości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy strata na sprzedaży nieruchomości może w 2016 r. stanowić koszty uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 6 ust. 2 pkt 1 ustawy - Prawo bankowe, bank powinien sprzedać aktywa przejęte za długi w okresie nie dłuższym niż 5 lat od daty nabycia. Przejęta nieruchomość była budynkiem przeznaczonym na pensjonat, którym powinien zarządzać profesjonalista. Bank musiał powierzyć nieruchomość firmie zarządzającej, ale tylko odnośnie opalania i dozoru oraz ponosił koszty tego zarządzania. Jednak większa część budynku nie była wykorzystywana zgodnie z przeznaczeniem na pensjonat.

W ocenie Banku, strata na sprzedaży tej nieruchomości, może w 2016 r. stanowić koszty uzyskania przychodu. Odpis z tytułu utraty wartości przy sprzedaży budynku należało rozwiązać w przychody nieopodatkowane w 2016 r., jako że nie stanowił kosztów uzyskania w 2015 r. Natomiast strata w wysokości 336.666,67 zł powinna być zaliczona do pozostałych kosztów operacyjnych, stanowiących koszty uzyskania przychodu.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Z przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o jego racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

* wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,

* musi być definitywny, a więc bezzwrotny,

* musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* musi zostać właściwie udokumentowany,

* nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Na podstawie art. 15 ust. 4b u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie do art. 14 ust. 2 u.p.d.o.p., wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W myśl ust. 3 ww. artykułu, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Bank przejął po nieskutecznej licytacji nieruchomość swojego dłużnika - pensjonat. Postanowienie sądu w sprawie przejęcia nieruchomości zostało wydane 12 lutego 2014 r. (uprawomocnienie 29 maja 2014 r.) za cenę nabycia 986.666,67 złotych, co stanowiło 2/3 sumy oszacowania. Przychód z przejęcia nieruchomości zaliczony został w 2014 r. do przychodów operacyjnych z tytułu odzyskanych nieściągalnych należności stanowiących przychód podatkowy. Bank od chwili przejęcia starał się nieruchomość sprzedać. Zamieszczał ogłoszenia internetowe w sprawie sprzedaży ww. nieruchomości oferując cenę sprzedaży 1.286.000,00 zł (zgodnie z wyceną, którą Bank posiadał z dnia 15 grudnia 2014 r.). Wobec braku zainteresowania Bank zlecił dokonanie aktualizacji wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego oraz obniżył cenę sprzedaży do poziomu 986.666,67 zł. W grudniu 2015 r. do Banku wpłynęła oferta na zakup przedmiotowej nieruchomości, w cenie 650.000,00 zł. Biorąc pod uwagę brak zainteresowania zakupem nieruchomości, pomimo podjętych starań oraz woli negocjacji ceny, Bank podjął negocjacje z oferentem w celu podwyższenia ceny. Jednocześnie podjęta została decyzja o utworzeniu odpisu z uwagi na przewidywaną stratę na sprzedaży w wysokości 336.666,67 zł (986.666,67 - 650.000,00). Odpis nie stanowił kosztów uzyskania przychodów w 2015 r. W styczniu 2016 r. Bank podjął decyzję w sprawie sprzedaży nieruchomości za cenę złożonej oferty tj. 650.000,00 zł.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty ze sprzedaży tej nieruchomości w wysokości różnicy pomiędzy kwotą otrzymaną ze sprzedaży, a wartością wynikającą z wyceny rzeczoznawcy majątkowego.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 128 z późn. zm.), poza wykonywaniem czynności bankowych, o których mowa w art. 5 ust. 1 i 2, banki mogą dokonywać, na warunkach uzgodnionych z dłużnikiem, zamiany wierzytelności na składniki majątku dłużnika.

W myśl art. 6 ust. 2 Prawa bankowego, bank jest obowiązany do sprzedaży składników majątku, o których mowa w ust. 1 pkt 4, w okresie nie dłuższym niż 5 lat od daty nabycia. Obowiązek, o którym mowa w ust. 2, nie spoczywa na banku, jeżeli przejęte składniki majątku wykorzysta do prowadzenia własnej działalności bankowej (art. 6 ust. 3 ww. ustawy).

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, należy stwierdzić, że Bank dokonując sprzedaży nabytej po nieskutecznej licytacji nieruchomości od swojego dłużnika, osiągnął przychód, o którym mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., ze sprzedaży rzeczy, w wysokości wyrażonej w cenie określonej w umowie. Należy jednak pamiętać, że jeżeli cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej o której mowa w cyt. art. 14 ust. 2 u.p.d.o.p.

Zatem Bank uzyskując przychód ze sprzedaży nieruchomości miał prawo zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatki na jej nabycie, jako koszty bezpośrednio związane z przychodem.

W związku z powyższym, kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości jest nie sama strata z tytułu tej transakcji, tj. różnica pomiędzy wartością wynikającą z wyceny rzeczoznawcy majątkowego, a kwotą uzyskaną ze sprzedaży tej nieruchomości, lecz kosztem uzyskania przychodu jest cały wydatek na nabycie nieruchomości, określony w cenie jej nabycia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.