IBPB-1-2/4510-546/15/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 2 października 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 374/13 wniosku z 28 września 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 1 października 2012 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w formie niepieniężnej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 1 października 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w formie niepieniężnej.

W dniu 2 stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-1257/12/MS, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA została skutecznie doręczona 3 stycznia 2013 r. Pismem z 7 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 stycznia 2013 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z 14 lutego 2013 r. Znak: IBPBI/2/4232-5/13/MS odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona 15 lutego 2013 r. Pismem z 15 lutego 2013 r. wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 26 marca 2013 r. Znak: IBPBI/2/4240-24/13/MS udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 2 października 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 374/13 uchylił zaskarżoną interpretację. Od powyższego wyroku, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W dniu 3 lipca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, złożył wniosek o cofnięcie skargi kasacyjnej organu podatkowego. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 2 października 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 374/13 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP 14 września 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i będącą czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca (dalej także jako: "Spółka") został wpisany do rejestru przedsiębiorców KRS w dniu 7 sierpnia 2002 r. W Spółce jest dwoje wspólników posiadających udziały kapitałowe. Wspólniczki to osoby fizyczne, posiadające miejsce zamieszkania na terytorium RP. W latach wcześniejszych Spółka weszła w posiadanie nieruchomości, następnie dodatkowo zabudowanych (dalej: "Nieruchomość"). Na nieruchomość składają się działki gruntu o łącznej powierzchni 17.721 m².

Spółka planuje dokonania rozliczenia przychodu z udziału w zyskach osób prawnych. W miejsce świadczenia pieniężnego z tytułu przychodu z udziału w zyskach osób prawnych, Spółka rozważa przeniesienie na wspólników własności Nieruchomości w udziałach adekwatnych do ich udziałów w Spółce lub przekazanie każdemu ze wspólników na wyłączną własność po jednej z posiadanych nieruchomości po dokonaniu jej podziału. Rozliczenie nastąpi z zastosowaniem instytucji datio in solutum (świadczenie w miejsce wykonania zgodnie z art. 453 kodeksu cywilnego). W ramach umowy datio in solutum przeniesiona zostanie na rzecz wspólników Wnioskodawcy nieruchomość lub udział w nieruchomości, której Spółka jest właścicielem.

Istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego zostały ujęte we własnym stanowisku w sprawie, gdzie wskazano, że dojdzie do wykonania zobowiązania tytułem zapłaty za umorzone udziały.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z rozliczeniem przychodów wspólników z tytułu udziału w zyskach osób prawnych poprzez przekazanie nieruchomości należącej do Spółki na rzecz wspólników, (w proporcjach odpowiadających ich udziałom w kapitale zakładowym (datio in solutum)), powstanie po stronie Spółki/Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekazaniem należącej do Niej nieruchomości na rzecz wspólników (w proporcjach odpowiadających ich udziałom w kapitale zakładowym Spółki), tytułem rozliczenia przychodu z udziału w zyskach osób prawnych (datio in solutum), nie powstanie po stronie Spółki obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Za przychód po stronie wspólników na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy (winno być ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (...).

Stosownie do art. 24 ust. 5 cyt. ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

* dochód z umorzenia udziałów (akcji);

* wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej;

* dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej;

* dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych.

Spełniając za zgodą wierzyciela inne świadczenie na jego rzecz w wykonaniu już istniejącego zobowiązania, Spółka nie otrzymuje w zamian żadnego ekwiwalentu majątkowego, więc nie ma tu elementu odpłatności. Sytuacja majątkowa podmiotów zaangażowanych w umorzenie za wynagrodzeniem niepieniężnym jest bowiem taka sama jak przy pieniężnym rozliczeniu umorzenia akcji. Inny jest tylko rodzaj aktywów zaangażowanych w rozliczenie (zamiast zmniejszenia stanu gotówki następuje zmniejszenie stanu odpowiednich aktywów). W konsekwencji, przeniesienie określonych aktywów (praw do nieruchomości) tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w tym trybie nie będzie skutkować powstaniem dochodu z odpłatnego zbycia tych aktywów.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie istnieje ustawowa, klasyczna (równościowa) definicja przychodu. Istniejące w niej przepisy, wskazujące co jest przychodem z danego źródła, uznać należy za przypadki definicji cząstkowych, wskazujących jedynie co jest przychodem z tego właśnie (konkretnego) źródła. Przepisy te wskazują zatem na dwa aspekty przychodu. Po pierwsze chodzi o aspekt pozytywny: przychodem jest trwałe i jednocześnie nieodwołalne (te cechy przychodu wynikają z doktryny i orzecznictwa) realne przysporzenie majątkowe (przyrost rozumiany w sensie potocznym, czyli zmiana in plus w wartości majątku). Bez wątpienia z tym aspektem przychodu Spółka nie ma do czynienia w niniejszej sprawie, choć zwykle to właśnie ten aspekt skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Jeśli w wyniku przedmiotowej transakcji zaistniał ewentualnie po stronie Spółki przychód, to racjonalnie można się go doszukiwać jedynie w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy, tj. w ewentualnym znalezieniu w majątku Wnioskodawcy takich wartości ujemnych ("zobowiązań"), które wskutek przekazania nieruchomości przestaną ją obciążać wobec zwolnienia z długu. W przepisie tym chodzi bowiem o cywilistyczną konstrukcję zwolnienia z długu w rozumieniu art. 508 kodeksu cywilnego, w ramach której w wyniku umowy wierzyciel zwalnia z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

W niniejszej sprawie, zdaniem Spółki, nie ma ona jednak do czynienia z żadnym zwolnieniem z długu w żadnej formie, lecz jedynie z wykonaniem zobowiązania zapłaty za umorzone udziały. Spółka po prostu wykona swoje zobowiązanie, które może zresztą wykonać w sposób podstawowy, najczęściej spotykany, tj. wypłacając należność w gotówce. Zamiana formy wykonania zobowiązania, określana w prawie cywilnym jako datio in solutum (art. 453 k.c.), jest jednym ze sposobów wygaśnięcia zobowiązania, ale nie jest zwolnieniem z długu. Datio in solutum skutkuje wygaśnięciem zobowiązania z zaspokojeniem wierzyciela, zaś zwolnienie z długu prowadzi do tego samego skutku, ale bez zaspokojenia wierzyciela. Z tego właśnie względu ustawodawca wiąże przychód tylko z tym drugim przypadkiem, tzn. zauważa u podatnika przysporzenie (przyrost) majątku wskutek darowania długu poprzez zwolnienie z niego.

Istotą sprawy jest to, że przekazanie nieruchomości nastąpi jako forma wywiązania się z zobowiązania powstałego wcześniej wskutek podjęcia czynności skutkującej powstaniem po stronie wspólnika przychodu z udziału w zyskach osób prawnych.

W art. 14 ust. 1 ustawy nie zdefiniowano przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy, nie przesądzono tym bardziej, że wskutek odpłatnego zbycia rzeczy zawsze następuje przychód. Ustawodawca nie przypadkiem zaniechał zdefiniowania przychodu, gdyż wielość stanów faktycznych i stosunków umownych skutkujących zbyciem nie pozwalała na wypracowanie takiej uniwersalnej, niezawodnej w każdych okolicznościach definicji. Przysporzenie majątkowe jest kwestią faktu, a nie wypadkową jakiegoś rozstrzygnięcia normatywnego. Art. 14 ust. 1 ustawy wskazuje jedynie sposób ustalania tego przychodu, ale przepis ten znajduje zastosowanie dopiero wtedy, gdy przychód, jako trwałe, nieodwołalne przysporzenie majątkowe, rzeczywiście nastąpi jako okoliczność faktyczna.

"Odpłatny", którym to określeniem posługuje się ustawa w analizowanym przepisie, znaczy taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, str. I163 oraz Słownik języka polskiego pod. red. M. Szymczaka, Warszawa 2002, str. 448). Tymczasem jednostronna czynność prawna polegająca na przeniesieniu prawa własności nieruchomości na wspólnika uprawnionego do przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych nie będzie czynnością tzw. wzajemną. Świadczeniu od Spółki na rzecz wspólnika nie będzie odpowiadać żadne świadczenie ze strony wspólnika. Ponadto w aspekcie niniejszej sprawy, tj. zamiaru wywiązania się przez Spółkę ze swojego zobowiązania względem udziałowca, nie można bez wątpienia stwierdzić, iż dojdzie do zawarcia umowy pomiędzy Spółką, a udziałowcem, czyli dokonania czynności prawnej wzajemnej, której elementem jest cena.

Z punktu widzenia bilansu spółki kapitałowej, w wyniku rozliczenia przychodu z udziału w zyskach osób prawnych na rzecz wspólnika poprzez zastosowanie datio in solutum, co do zasady dojdzie do równoczesnego zmniejszenia aktywów Spółki o wydawane składniki majątkowe oraz obniżenia pasywów o roszczenia o zapłatę przysługujące wspólnikom.

Powyższe stanowisko potwierdził WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 9 czerwca 2011 r. I SA/Po 220/11.

Jak bowiem wskazano w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, brak jednoznacznego rozstrzygnięcia (...) o przedmiocie opodatkowania, a ściślej sposobie określania wydatków, które mają - obok zadeklarowanego majątku - zdecydować o wysokości obciążenia, jest oczywiście sprzeczny z art. (...) 217 Konstytucji. (...) korygowanie czy uzupełnianie treści ustawy podatkowej w aktach wykonawczych nie odpowiada standardom konstytucyjnym. Z art. 217 Konstytucji w sposób jednoznaczny wynika nakaz uregulowania w ustawie podatkowej - między innymi - zakresu przedmiotowego podatku (...) - wyrok TK z dnia 20 listopada 2002 r. sygn. akt K 41 /02 (www.trybunal.gov.pl). W tym kontekście należy dojść do wniosku, że w przypadku gdyby ustawodawca chciał objąć opodatkowaniem podatkiem dochodowym sytuację opisaną przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, to musiałby opisać ten przedmiot opodatkowania w ustawie podatkowej w sposób nie budzący wątpliwości.

Również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego niejednokrotnie zwracano uwagę na konieczność ustalania treści przepisów prawa podatkowego i dokonywania ich wykładni w zgodzie z przepisami Konstytucji i zasadą płynącą z przepisu art. 217. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 marca 2006 r. sygn. akt I FSK 736/05 wszelkie uprawienia i obowiązki podatkowe muszą wynikać wprost z przepisów ustawy. Wynika to z zapisu art. 217 Konstytucji i w związku z tym wszelka analogia jest niedopuszczalna. Za niesporny należy uznać pogląd, że w drodze analogii nie jest wolno tworzyć nowych stanów faktycznych podlegających opodatkowaniu, a milczenie ustawodawcy należy uznać za obszar wolny od opodatkowania, a nie za lukę prawną i to nawet wtedy, gdy można było domniemywać błąd legislacyjny (por. R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego. Źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 118). Prawo podatkowe ze swej istoty jest chyba najbardziej ingerencyjną dziedziną w całym systemie prawa administracyjnego, zakłada nierówność podmiotów, co uwidacznia się we władztwie podmiotów prawa publicznego. Zasady wypływające z treści art. 217 Konstytucji mają na celu zagwarantowanie skutecznej ochrony prawnej podatnika. Nie można zatem przez analogię konstruować nowych stanów podatkowoprawnych podlegających opodatkowaniu. Przyjąć należy, iż zakresy nie objęte wprost przepisami rangi ustawowej, są wolne od opodatkowania. Zatem, zdaniem Spółki, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie, którego dotyczy niniejszy wniosek należy uznać za prawidłowe.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 2 stycznia 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-1257/12/MS, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Spółki w zakresie skutków podatkowych wypłaty przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w formie niepieniężnej za nieprawidłowe.

Wnioskodawca po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 2 października 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 374/13 uchylił zaskarżoną interpretację. W jego uzasadnieniu wskazał m.in.: Zdaniem Sądu różnicowanie skutków podatkowych wypłaty dokonanej przez spółkę kapitałową na rzecz wspólników tytułem wynagrodzenia za umorzone udziały w zależności od tego czy dokonano jej w gotówce czy też w formie niepieniężnej nie znajduje podstaw w u.p.d.o.p. (...) Takie odmienne postrzeganie skutków podatkowych danej czynności ze względu na wybór jednej z dopuszczalnych form, w jakich można tej czynności dokonać, stanowi nieuzasadnione różnicowanie sytuacji podatników. Podkreślił to Naczelny Sąd Administracyjny, w powołanym we wniosku inicjującym postępowanie interpretacyjne, wyroku z dnia 12 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 1260/11, kwestionując pogląd organu interpretującego, zgodnie z którym wypłata dywidendy poprzez przeniesienie własności nieruchomości powoduje powstanie przychodu spółki kapitałowej z odpłatnego zbycia nieruchomości, zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., chociaż jej wypłata w pieniądzu nie podlega opodatkowaniu po stronie spółki. Naczelny Sąd Administracyjny analizował więc zagadnienie analogiczne do tego, które stanowiło główny przedmiot zaskarżonej interpretacji, nawiązując zresztą do utrwalonej w tym zakresie linii orzeczniczej. Z uwagi na zbieżność problematyki prawnej wyroki, które w tę linię się wpisują, powinny być uwzględnione podczas rozpatrywania kwestii wynagrodzenia za umorzenie udziałów (...) Zaskarżona interpretacja nie uwzględnia przeprowadzonej w orzecznictwie wykładni art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., dotyczącego przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, praw majątkowych oraz rzeczy ruchomych. Dokonując tej wykładni w wymienionym we wniosku o wydanie interpretacji wyroku NSA z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1384/10 wskazano, że jeżeli przeniesienie własności nieruchomości na rzecz wspólnika stanowi formę wykonania świadczenia przez spółkę kapitałową (w tamtym przypadku wypłaty z zysku), to nie może być mowy o odpłatnym zbyciu praw. Nie dochodzi wówczas do określenia jakiejkolwiek ceny zbywanej rzeczy i praw majątkowych. Rzeczowa forma wypłaty przez przeniesienie własności nieruchomości lub udziału w jej współwłasności, stanowi tylko, jak określił to Naczelny Sąd Administracyjny, substytut świadczenia pieniężnego, które przecież nie powoduje powstania przychodu po stronie spółki. Tym samym, tak jak wynagrodzenie za umorzenie udziałów w pieniądzu, musi być ona uznana za czynność prawną niewzajemną, której bezpośrednio ze strony wspólnika nie odpowiada jakiekolwiek świadczenie. W obu wypadkach dojdzie wyłącznie do uszczuplenia stanu aktywów Spółki, wobec czego nie powstanie przychód, który mógłby podlegać opodatkowaniu.

Nie znajduje zatem żadnego uzasadnienia utożsamianie sytuacji podatkowej spółki kapitałowej wypłacającej wynagrodzenie poprzez przeniesienie własności nieruchomości z sytuacją spółki, która dokonuje odpłatnego zbycia takiej nieruchomości. Tego rodzaju konstatacja - jak zauważył WSA w Gliwicach - w wyrokach z dnia 20 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 1170/11 i I SA/Gl 1171/11 - stanowi swoistą nadinterpretację tak przepisów podatkowych, jak i okoliczności przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji. (...)

Spółka, tak jak każdy podatnik, ma prawo wyboru różnych form działania dopuszczonych przez prawo, także wtedy, gdy kryterium wyboru jest minimalizacja ciężarów podatkowych. Nie można zresztą tracić z pola widzenia, że taka "bezpośrednia" forma wypłaty wynagrodzenia, czyli poprzez przeniesienie własności nieruchomości na wspólnika bez jej wcześniejszego spieniężenia, nie w każdym aspekcie byłoby dla Spółki korzystne podatkowo, skoro, co zresztą dostrzegł organ, nie mogłaby ona wówczas zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie tego składnika majątkowego.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie sądu administracyjnego, a także treść art. 153 ustawy z dnia z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z 28 września 2012 r. stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych wypłaty przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w formie niepieniężnej jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania uchylonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po przednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.