IBPB-1-2/4510-455/16/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 9 marca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 30 marca 2016 r.), uzupełnionym 16 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość, stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych albo dodatnich różnic kursowych danego okresu, stanowić będzie odpowiednio:

* koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności, zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji);

* przychód, który podlega w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 30 marca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość, stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych albo dodatnich różnic kursowych danego okresu, stanowić będzie odpowiednio:

* koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji);

* przychód, który podlega w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 4 maja 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-305/16/BD wezwano Wnioskodawcę do ich uzupełniana. Uzupełnienia dokonano 16 maja 2016 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W prowadzi działalność gospodarczą na terenie SSE w oparciu o zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej nr 219 z 6 lipca 2011 r., między innymi w zakresie produkcji części do pojazdów samochodowych (w tym m.in. elementów układów zawieszenia pojazdów samochodowych, takich jak amortyzatory powietrzno-olejowe oraz zaciski hamulcowe).

W ramach prowadzonej działalności Spółka uzyskuje zarówno dochody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, jak i dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych (dochody z działalności realizowanej poza strefą i/lub nieobjętej zezwoleniem). W związku z tym, aby prawidłowo określić wysokość dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem, Spółka klasyfikuje przychody i koszty odpowiednio jako wynikające z działalności zwolnionej lub opodatkowanej. W ramach prowadzonej działalności (zarówno korzystającej ze zwolnienia, jak i opodatkowanej na zasadach ogólnych) Spółka dokonuje transakcji rozliczanych w walutach obcych, w związku z czym dochodzi do powstawania różnic kursowych.

Od 1 stycznia 2016 r., na mocy art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), Spółka ustala różnice kursowe na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.), tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wartość, stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych albo dodatnich różnic kursowych danego okresu, stanowić będzie odpowiednio:

* koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, rozliczany zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p., tzn. współczynnikiem (proporcją) udziału przychodów z poszczególnych źródeł (tekst jedn.: zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu i opodatkowanych) w łącznej kwocie przychodów - w przypadku ujemnych różnic kursowych,

* przychód, który podlega w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - w przypadku dodatnich różnic kursowych.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, nadwyżka ujemnych różnic kursowych danego okresu, ustalona na podstawie ustawy o rachunkowości, powinna być alokowana jako tzw. koszty wspólne działalności zwolnionej, jak i opodatkowanej, która powinna być rozliczana za pomocą współczynnika (proporcji) udziału przychodów z poszczególnych źródeł (tekst jedn.: zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu i opodatkowanych) w łącznej kwocie przychodów.

Natomiast ewentualna nadwyżka dodatnich różnic kursowych danego okresu, ustalona na podstawie ustawy o rachunkowości, z uwagi na brak w przepisach ustawy o podatku dochodowym odpowiedniego klucza alokacji, co do przychodów z działalności opodatkowanej oraz zwolnionej, powinna w całości stanowić przychód podlegający opodatkowaniu.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 u.p.d.o.p., jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Stosownie natomiast do art. 15 ust. 2a u.p.d.o.p., zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania. Respektując postanowienia tego przepisu należy uznać, że poniesione przez podatnika koszty uzyskania przychodów, których nie można przyporządkować bezpośrednio do poszczególnych źródeł przychodów, powinny być wyłączone z rachunku tych kosztów w takiej części, w jakiej służą przychodom, których nie uwzględnia się przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania. Taka sytuacja będzie, zdaniem Wnioskodawcy, miała miejsce m.in. w przypadku rozliczania różnic kursowych metodą rachunkową, gdyż jako wykazywane w rachunku podatkowym "per saldo", będą wynikiem zarówno operacji (płatności) związanych z działalnością tzw. strefową (zwolnioną od opodatkowania), jak i opodatkowaną. W każdej jednak sytuacji przepisy art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p. należy interpretować łącznie z generalną zasadą zawartą w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., z której wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i zarazem niewymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Każdy bowiem wydatek, aby był zakwalifikowany do kosztów podatkowych, musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, czyli musi mieć powiązanie z konkretnym źródłem przychodu, przy czym nie jest wymogiem ustawowym, aby przyniósł on rzeczywisty przychód. Rozliczenie kosztów podatkowych związanych z różnymi przychodami ma zatem wyłącznie na celu ustalenie tej ich części, która powinna mieć wpływ na dochód do opodatkowania. Z całej bowiem, ogólnej masy przychodów i kosztów podatkowych podatnik musi wyodrębnić te, które mają wpływ na dochód do opodatkowania i wyeliminować te, które nie powinny mieć tego wpływu. Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami, z których dochody lub ich część są nieopodatkowane lub zwolnione od podatku, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów (proporcja). Podstawowym warunkiem zastosowania tej metody jest stan faktyczny, w którym nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła. W przypadku rozliczenia kosztów z działalności zwolnionej należy dokonać ustalenia przychodów z poszczególnych źródeł i przyporządkować im koszty uzyskania przychodu, czyli wyodrębnić koszty związane z dochodami opodatkowanymi i zwolnionymi od podatku. W przypadku kosztów, co do których podatnik nie jest w stanie dokonać takiego podziału (kosztów wspólnych), zgodnie z art. 15 ust. 2a u.p.d.o.p. należy zastosować zasadę proporcjonalnego ich rozliczenia.

Reasumując, zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., dotyczy wyłącznie dochodów osiąganych przez podatnika z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, na podstawie zezwolenia. Istotne więc jest źródło pochodzenia tych przychodów. Podatnicy ponoszą natomiast koszty dotyczące zarówno działalności zwolnionej, jak i opodatkowanej, których nie można jednoznacznie przyporządkować do jednej z tych dwóch kategorii. Dokonując rozliczeń kosztów w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na obszarze SSE, w sytuacji, gdy określonych kosztów pośrednich nie można przyporządkować do działalności prowadzonej w SSE oraz działalności prowadzonej poza SSE, podatnik powinien stosować zasadę wynikającą z postanowień art. 15 ust. 2a u.p.d.o.p.

Natomiast co do kwestii dodatnich różnic kursowych, to zgodnie z art. 15a ust. 1 u.p.d.o.p., różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe (...). Tak, jak zaznaczono powyżej, różnice kursowe rozliczane metodą rachunkową i wykazywane w rachunku podatkowym "per saldo" będą wynikiem zarówno operacji (płatności) związanych z działalnością tzw. strefową (zwolnioną od opodatkowania), jak i opodatkowaną. Z uwagi na fakt, że przepisy u.p.d.o.p. nie przewidują zasad alokacji przychodów powstających w jednoczesnym związku z działalnością opodatkowaną i zwolnioną z opodatkowania na odpowiednie proporcje (tak, jak ma to miejsce w przypadku kosztów podatkowych), Wnioskodawca będzie zobowiązany do zakwalifikowania takich różnic w całości do działalności opodatkowanej pomimo faktu, że różnice te w pewnej proporcji odnoszą się również do działalności strefowej.

W światle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosowanie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.