IBPB-1-2/4510-375/16/MS
Pismo z dnia 31 maja 2016 r. Izba Skarbowa w Katowicach IBPB-1-2/4510-375/16/MS
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 22 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 22 kwietnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.
We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlega on w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów.
Wnioskodawca planuje wniesienie posiadanych przez siebie udziałów w jednej lub kilku polskich spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością w drodze wkładu niepieniężnego (zwanego dalej: "Aport") do polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanej dalej: "Spółką"). W zamian za Aport Wnioskodawca otrzyma udziały w Spółce o określonej wartości nominalnej, jednak wartość nominalna obejmowanych udziałów w Spółce będzie niższa od wartości rynkowej wnoszonego przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego, natomiast różnica między wartością nominalną wydawanych udziałów a wartością rynkową przedmiotu wkładu zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki (agio).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychodem Wnioskodawcy z tytułu opisanego wkładu niepieniężnego (Aportu) będzie wyłącznie wartość nominalna udziałów objętych w Spółce w zamian za wkład niepieniężny.
Czy w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny o wartości rynkowej przekraczającej wartość nominalną obejmowanych udziałów w Spółce, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej będzie mógł zastosować art. 14 ust. 1 zdanie drugie w zw. z art. 14 ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i określić przychód Wnioskodawcy w innej wysokości niż wartość nominalna objętych udziałów.
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm. - dalej: "Ustawa o CIT"), za przychód uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Językowa wykładnia art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu podlega wyłącznie nominalna wartość udziałów bądź akcji objętych w zamian za tego rodzaju wkład niepieniężny. Przepis ten wyraźnie odwołuje się bowiem do nominalnej wartości obejmowanych udziałów (akcji), a nie do żadnej innej wartości np. ceny emisyjnej udziałów, księgowej czy też rynkowej wartości wnoszonego wkładu. W konsekwencji Wnioskodawca uzyska przychód podatkowy w wysokości równej wartości nominalnej udziałów Spółki objętych w zamian za wniesiony wkład niepieniężny (Aport). Jednocześnie art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT wskazuje, że stosuje się odpowiednio przepisy art. 14 ust. 1-3 Ustawy o CIT.
Przepis art. 14 ust. 1 Ustawy o CIT stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
W przedstawionym zdarzeniu nie znajdzie zastosowania art. 14 ust. 1-3 Ustawy o CIT, do którego odsyła art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT, nakazując jego odpowiednie stosowanie. Sformułowanie "odpowiednie stosowanie" oznacza bowiem stosowanie wyłącznie w takim zakresie, w jakim da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. Odpowiednie stosowanie art. 14 ust. 1 Ustawy o CIT, polegać może zatem wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego tego artykułu, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. W rezultacie, ponieważ art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT (winno być Ustawy o CIT), przewiduje określenie przychodu wyłącznie w wysokości wartości nominalnej obejmowanych udziałów, nie jest możliwe jego ustalenie poprzez zastosowanie art. 14 ust. 1-3 ustawy o CIT.
Minister Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych w sprawach identycznych jak będąca przedmiotem wniosku jednolicie podkreśla powyższą argumentację, że w takim jak opisywany przypadku przychodem jest wyłącznie wartość nominalna udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny, a art. 14 ust. 1-3 Ustawy o CIT nie stanowi uprawnienia do podwyższenia przychodu ponad wartość nominalną. Takie stanowisko Minister Finansów wyraził w:
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 6 października 2014 r., sygn. ITPB3/423-135/11/14-S/k.k., w której Organ odstępując od uzasadnienia potwierdził stanowisko podatnika, że: gdyby zamiarem ustawodawcy było określenie wysokości przychodu z objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny w wartości rynkowej obejmowanych udziałów, wyraziłby taką zasadę wprost. Natomiast ustawodawca w treści art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wskazuje, że w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, po stronie wnoszącego powstanie przychód w wysokości wartości nominalnej objętych udziałów (akcji). Skoro przepisy art. 14 stosuje się w tej sytuacji jedynie odpowiednio, nie stosuje się ich w zakresie, w jakim nie są zgodne z zasadą wyrażoną w art. 12 ust. 1 pkt 7 omawianej ustawy (...) przyjęcie, że w przedmiotowej sytuacji powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej objętych udziałów skutkowałoby koniecznością uznania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za wewnętrznie sprzeczny. Z jednej strony ustawodawca wyraźnie określałby, że powstaje przychód w wysokości wartości nominalnej udziałów, z drugiej strony zaś - z odpowiedniego zastosowania art. 14 ust. 1-3 omawianej ustawy wynikałoby, że przychód ten należy rozpoznać w wartości rynkowej. Przyjęcie powyższego stanowiska przeczyłoby więc zasadzie racjonalnego ustawodawcy i skutkowało koniecznością dokonania wykładni contra legem art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem konstruowałoby przepis, który nigdy nie miałby zastosowania;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 listopada 2010 r., sygn. IPPB3/423-619/10-2/JG, w której Organ odstępując od uzasadnienia potwierdził, stanowisko podatnika, że gdyby intencją ustawodawcy było rozpoznawanie przychodu w wartości rynkowej udziałów, określiłby on wprost, że przychód powstaje właśnie w tej wysokości. W tej sytuacji, w przypadku objęcia udziałów po cenie wyższej niż ich wartość nominalna, przychód powstawałby w ich wartości rynkowej, w przypadku zaś objęcia udziałów w wartości nominalnej - w wartości rynkowej równej wartości nominalnej. Ustawodawca nie zdecydował się jednak na wprowadzenie powyższej, niezwykle prostej i przejrzystej regulacji. Wprost przeciwnie, określił jednoznacznie, że przychód ma powstać w wartości nominalnej, co nie może być uznane za działanie przypadkowe, lecz wyraz woli ustawodawcy, by rozpoznać wartość przychodu właśnie w tej wysokości;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 lipca 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-491/11/CzP.
W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychodem Wnioskodawcy z tytułu opisanego wkładu niepieniężnego (Aportu) będzie wyłącznie wartość nominalna udziałów objętych w Spółce w zamian za wkład niepieniężny, a organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej nie będzie mógł określić przychodu Wnioskodawcy w innej wysokości niż wartość nominalna objętych udziałów w Spółce.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.