IBPB-1-2/4510-31/15-1/MO - CIT w zakresie metodologii rozliczania zwolnienia podatkowego z tytułu działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 1035/15 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 696/16, wniosku z 7 kwietnia 2015 r. (data wpływu 13 kwietnia 2015 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie metodologii rozliczania zwolnienia podatkowego z tytułu działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej - jest prawidłowe.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 13 kwietnia 2015 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, metodologii rozliczania zwolnienia podatkowego z tytułu działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W dniu 7 lipca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPB-1-2/4510-31/15/SD, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna z 7 lipca 2015 r. została skutecznie doręczona 9 lipca 2015 r. Pismem z 21 lipca 2015 r. (data wpływu 27 lipca 2015 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z 24 sierpnia 2015 r. Znak: IBPB-1-2/4510-1-57/15/SD odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona 26 sierpnia 2015 r. Pismem z 21 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.), wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 26 października 2015 r. Znak: IBPB-1-2/4510-3-81/15/SD udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 8 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 1035/15 uchylił zaskarżoną interpretację.

Od ww. wyroku Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 20 marca 2018 r. sygn. akt. II FSK 696/16 oddalił skargę kasacyjną. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 1035/15 wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu 25 czerwca 2018 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: "SSE"), na podstawie trzech zezwoleń:

1. Zezwolenia z 1 kwietnia 1997 r., zmienionego Decyzją Ministra Gospodarki z 25 lutego 2004 r. (dalej: "Zezwolenie I"), obejmującego działalność w zakresie produkcji m.in.:

* wyrobów drewnianych,

* wyrobów chemicznych,

* wyrobów z tworzyw sztucznych,

* a także prowadzenia prac badawczo - rozwojowych.

2. Zezwolenia z 21 stycznia 2010 r. (dalej: "Zezwolenie II") obejmującego działalność w zakresie świadczenia usług księgowych m.in.:

* audytu finansowego,

* zestawiania sprawozdań i bilansów finansowych,

* księgowości,

* pozostałych usług rachunkowo-księgowych.

3. Zezwolenia z 11 czerwca 2014 r. (dalej: "Zezwolenie III") obejmującego działalność w zakresie produkcji m.in.:

* wyrobów drewnianych,

* wyrobów chemicznych,

* wyrobów z tworzyw sztucznych,

* a także prowadzenia prac badawczo - rozwojowych.

Wielkość przysługującej Spółce pomocy publicznej w formie m.in. zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "u.p.d.o.p.") jest kalkulowana z uwzględnieniem maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru oraz wysokości kosztów inwestycji (wydatków) kwalifikujących się do objęcia pomocą. Wysokość przysługującej Spółce pomocy publicznej w formie zwolnienia z p.d.o.p. obliczana jest w oparciu o odpowiednie przepisy regulujące funkcjonowanie specjalnych stref ekonomicznych, w tym ustawę z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 282, dalej: "usse") oraz rozporządzenie Rady Ministrów z 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (tekst jedn.: Dz. U. Nr 218, poz. 2209 z późn. zm. dalej: "rozporządzenie"), a także rozporządzenie Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 465, dalej: "rozporządzenie I", łącznie jako: "rozporządzenia strefowe").

Zezwolenie I wskazuje 6 października 2015 r. jako datę obowiązywania tego zezwolenia.

Zezwolenia II i III zostały wydane bez określenia terminu ważności, dlatego też obowiązują do końca czasu, na który została ustanowiona SSE, czyli do 2026 r.

W 2009 r. Spółka uzyskała interpretację Ministra Finansów (Znak: IBPBI/2/423-596/09/AM) zgodnie z którą, w celu obliczenia limitu pomocy publicznej Spółka może kumulować/sumować limity przysługujące jej na podstawie Zezwolenia I oraz Zezwolenia II bez konieczności rozdzielania przychodów i kosztów działalności wykonywanej na podstawie tych zezwoleń (dalej: "Interpretacja").

Do daty wygaśnięcia Zezwolenia I, Spółka nie wykorzysta skumulowanego limitu pomocy publicznej przysługującego jej na podstawie Zezwolenia I i II. Spółka przewiduje, że nie wykorzysta nawet limitu pomocy publicznej przysługującego jej na podstawie Zezwolenia I.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym), po 6 października 2015 r. Spółka będzie mogła nadal korzystać z limitu pomocy publicznej określonego w Zezwoleniu II, tj. czy będzie uprawniona do sumowania limitu pomocy publicznej wynikającej z Zezwolenia II i III i odnoszenia go do dochodu z całej swojej działalności wykonywanej na podstawie zezwoleń bez konieczności rozdzielania przychodów i kosztów działalności wykonywanej na podstawie Zezwolenia II oraz Zezwolenia III?

Zdaniem Wnioskodawcy, po 6 października 2015 r. Spółka będzie uprawniona do korzystania z limitu wynikającego z Zezwolenia II oraz do zsumowania limitu pomocy publicznej wynikającego z Zezwoleń II i III i odnoszenia go do dochodu z całej swojej działalności wykonywanej na podstawie zezwoleń.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 usse, podstawą do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE oraz korzystania z pomocy publicznej jest zezwolenie strefowe udzielane przez Ministra Gospodarki.

W myśl art. 12 usse, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisem do którego odsyła powyższa norma w zakresie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p.") jest art. 17 ust. 1 pkt 34, zgodnie z którym, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 usse, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Przepisy odrębne, o których mowa powyżej, znajdują się w rozporządzeniach strefowych.

Zgodnie z § 10 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 1 lutego 2007 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej oraz § 8 rozporządzenia I, do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie tych rozporządzeń, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej. Ponieważ Zezwolenie I zostało wydane w 1997 r. (zmiana w 2004 r.) podlega ono przepisom rozporządzenia, natomiast do Zezwolenia II i III mają zastosowanie warunki określone w rozporządzeniu I w brzmieniu obowiązującym przed 25 grudnia 2014 r.

Według § 3 ust. 1 rozporządzenia, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., stanowi pomoc regionalną z tytułu kosztów nowej inwestycji oraz tworzenia nowych miejsc pracy. Ust. 1 pkt 1 tego przepisu wskazuje, że koszt nowej inwestycji liczony jest jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą.

Natomiast § 4 rozporządzenia wskazuje, że maksymalny poziom pomocy publicznej jest uzależniony od prowadzenia działalności na podstawie zezwolenia w danym obszarze kraju.

Samo zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy z tytułu kosztów nowej inwestycji począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej pod określonymi warunkami.

Na podstawie § 6 rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia I, pomoc publiczna udzielana w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu kosztów nowej inwestycji lub tworzenia nowych miejsc pracy.

Według § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia I, koszt nowej inwestycji stanowi iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 tego rozporządzenia.

Maksymalna intensywność regionalnej pomocy inwestycyjnej liczona, jako stosunek ekwiwalentu dotacji brutto do kosztów kwalifikujących się do objęcia tą pomocą zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia I, co do zasady na obszarze województwa wynosi 50% (w zależności od grupy, do której zalicza się przedsiębiorca).

Na podstawie § 6 rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia.

Przywołane wyżej podstawy prawne wskazują, że wysokość pomocy publicznej jest uwarunkowana wieloma czynnikami m.in. wysokością kwalifikowanych kosztów inwestycji poniesionych przez podatnika, obszaru objętego inwestycją, branżą, zakwalifikowaniem przedsiębiorcy do określonej grupy - małych, średnich bądź dużych przedsiębiorców.

Niezależnie od sposobu, w jaki wysokość pomocy publicznej powinna zostać ustalona dla danego zezwolenia strefowego, podatnik w każdym przypadku korzysta z tej pomocy poprzez zwolnienie z opodatkowania dochodów osiąganych z działalności prowadzonej na terenie danej strefy. Podatnik powinien każdorazowo określać kwotę podatku, do zapłacenia którego nie był zobowiązany - ze względu na przysługujące mu zwolnienie od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dla dochodów z działalności prowadzonej w strefie na podstawie zezwolenia. Ustalane w ten sposób kwoty podatnik powinien odejmować od przysługującej mu wysokości pomocy publicznej, aż do jej wyczerpania.

Zdaniem Spółki, przepisy u.p.d.o.p., usse, ani rozporządzeń strefowych nie stanowią, aby zwolnienie z podatku dochodowego miało być kalkulowane odrębnie dla dochodów uzyskiwanych na podstawie kilku zezwoleń. W posiadanej przez Spółkę Interpretacji, Minister Finansów odstępując od uzasadnienia przyznał, że Spółka korzystająca z kilku zezwoleń uprawniona jest do równoczesnego korzystania ze zwolnienia podatkowego będącego sumą kilku limitów pomocy publicznej. Możliwość sumowania przysługujących podatnikowi limitów pomocy publicznej nie budzi wątpliwości organów podatkowych.

Na dowód aktualności powyższej tezy można powołać się przykładowo na:

Zdaniem Spółki, po 6 października 2015 r., będzie uprawniona do sumowania limitów pomocy publicznej wynikających z Zezwolenia II (limit ten nie zostanie bowiem wykorzystany do 6 października 2015 r.) i Zezwolenia III. Będzie stanowiło to kontynuację długoletniej praktyki Spółki, której prawidłowość została potwierdzona w Interpretacji. Ponieważ jedyną różnicą w mechanizmie obliczania limitu pomocy publicznej przez Spółkę będzie "zastąpienie" Zezwolenia I, Zezwoleniem III, Spółka stoi na stanowisku, że sumowanie limitów tych zezwoleń w dalszym ciągu będzie zgodne z otrzymaną Interpretacją oraz potwierdzone szeregiem wyżej przywołanych interpretacji.

Spółka zauważa także, że u.p.d.o.p., usse, ani rozporządzenia strefowe nie wymagają wyodrębniania wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o każde z posiadanych zezwoleń. Podatnik prowadzący działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nie ma obowiązku, odrębnego dla każdego zezwolenia, monitorowania poziomu "wykorzystywania" dostępnej w jego ramach pomocy publicznej. Wyżej powołane akty prawne nie nakładają także na podatnika obowiązku prowadzenia specjalnego rodzaju ewidencji rachunkowej dla dochodu uzyskanego z działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej prowadzonej na podstawie zezwoleń.

Pogląd ten jest powszechnie akceptowany w orzecznictwie organów podatkowych na dowód czego Spółka wskazuje:

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że po 6 października 2015 r., będzie mogła nadal korzystać z limitu pomocy publicznej określonego w Zezwoleniu II oraz będzie uprawniona do sumowania limitu pomocy publicznej wynikającej z Zezwolenia II i III i odnoszenia go do dochodu z całej swojej działalności wykonywanej na podstawie zezwoleń bez konieczności rozdzielania przychodów i kosztów działalności wykonywanej na podstawie Zezwolenia II oraz Zezwolenia III.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.