IBPB-1-2/4510-188/16/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 15 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 grudnia 2015 r.), uzupełnionym 11 i 16 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu dokonania korekty przychodu w przypadku wystawienia faktury korygującej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - jest prawidłowe.

W dniu 18 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu dokonania korekty przychodu w przypadku wystawienia faktury korygującej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 lutego 2016 r., Znak IBPB-1-2/4510-874/15/BD wezwano Wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 11 i 16 lutego 2016 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka Akcyjna (dalej również: "Wnioskodawca", "Spółka") podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest podmiotem działającym na rynku usług informatycznych. Przedmiotowy wniosek dotyczy implikacji podatkowych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych związanych z pozostawieniem przez Wnioskodawcę, w związku z rozwiązaniem umowy najmu lub dzierżawy ponoszonych przez niego nakładów w obcych środkach trwałych, w przypadku, gdy do rozwiązania ww. umów doszło zanim nakłady poniesione przez Wnioskodawcę zostały całkowicie zamortyzowane. W żadnym z opisanych we wniosku zdarzeń Wnioskodawca nie przeprowadził fizycznej likwidacji pozostawionych środków trwałych. Niżej opisane zdarzenia dotyczą sytuacji, gdy nakłady w obcych środkach trwałych pozostawione zostały wynajmującym lub wydzierżawiającym za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia. Nakłady ponoszone przez Wnioskodawcę stanowiły dla niego na gruncie CIT środek trwały w postaci inwestycji (nakładów) w obcym środku trwałym (w przypadku, gdy obcy środek trwały był nieruchomością lokalową), bądź budynku/budowli wybudowanej na cudzym gruncie.

Wyżej wskazane nieruchomości lokalowe oraz gruntowe wraz z nakładami wykorzystywane były przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele związane z wykonywaną przez niego działalnością gospodarczą.

W przypadku, gdy Wnioskodawcy przysługiwać będzie roszczenie o zwrot wydatków, będzie on dotyczył wyłącznie nakładów mających dla Wnioskodawcy charakter inwestycji w obcych środkach trwałych lub środków trwałych, bądź wydatków zwiększających ich wartość w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast nie dotyczy pozostałych wydatków Wnioskodawcy ponoszonych w związku z najmem/dzierżawą nieruchomości (tekst jedn.:m.in. kosztów bieżących napraw i remontów ponoszonych przez Wnioskodawcę).

Nakłady stanowiące dla Wnioskodawcy inwestycje w obcym środku trwałym, bądź budynki/ budowle posadowione na cudzym gruncie, nie zostały przez Wnioskodawcę odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie (np. w formie dotacji).

1. Nakłady na inwestycje w obcych środkach trwałych

W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca, jako najemca, zawierał liczne umowy najmu lokali biurowych. Umowy były zawierane na czas nieokreślony, jak i czas określony. W najętych lokalach Wnioskodawca dokonywał licznych inwestycji polegających na dostosowaniu lokali do jego specyficznych potrzeb.

Inwestycje obejmowały szereg prac oraz materiałów między innymi:

* zaprojektowanie nowej aranżacji pomieszczeń,

* rozbudowę i dostosowanie sieci elektrycznej,

* rozbudowę i dostosowanie sieci informatycznej,

* wykonanie ścian i innych elementów budowlanych,

* wykonanie klimatyzacji,

* wykonanie instalacji ppoż (instalacja gaśnicza, wentylacyjna i oddymiająca),

* wykonanie systemu kontroli dostępu,

* wykonanie systemu alarmowego,

* wykonanie zabezpieczeń odpływowych serwerowni,

* wykonanie systemu zasilania dla serwerowni,

(w dalszej części wniosku zwane łącznie: "nakładami w nieruchomościach lokalowych").

Poniesione nakłady były trwale związane z lokalem i zwiększały funkcjonalność najętych lokali, przez co lokal stawał się lepiej dostosowany do potrzeb Wnioskodawcy. Poniesione nakłady Wnioskodawca traktował każdorazowo, jako inwestycję w obcym środku trwałym, przyjmował do ewidencji środków trwałych i zaliczał do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne w dziesięcioletnim okresie użytkowania.

W związku z dynamicznym rozwojem, rosnącymi potrzebami lokalowymi, a także czynnikami ekonomicznymi w postaci bardziej atrakcyjnych ofert najmu lokali, Wnioskodawca zmieniał lokalizację swoich biur, w taki sposób, że rozwiązywał już trwające umowy najmu i zawierał nowe. Zgodnie z powyższym rozwiązanie ww. umów nie jest związane ze zmianą rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

W zawartych umowach najmu wynajmujący często zawierali klauzule zobowiązujące Wnioskodawcę do przywrócenia lokalu do stanu sprzed zawarcia umowy. Wnioskodawca zawierał także umowy najmu, które nie poruszały kwestii zwrotu wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę, albo które wskazywały, że pozostawione przez Wnioskodawcę nakłady nie będą zwracane przez wynajmującego.

Ze względu na wysokie koszty przywrócenia lokalu Wnioskodawca decydował się na pozostawienie inwestycji wynajmującemu, bez żadnej rekompensaty ze strony wynajmującego.

We wszystkich przypadkach ww. umów najmu, których dotyczy przedmiotowy wniosek:

* nakłady zostały pozostawione bez wynagrodzenia;

* Wnioskodawca nie będzie dochodził zwrotu pozostawionych nakładów; oraz

* wynajmujący nie będzie dochodził odszkodowania z tytułu braku przywrócenia do stanu poprzedniego.

2. Nakłady poniesione na budowę budynku/budowli na cudzym gruncie

Poza opisanymi wyżej nakładami w nieruchomościach lokalowych Wnioskodawca ponosił również nakłady (stanowiące dla niego środek trwały) na nieruchomościach gruntowych, w postaci wzniesienia budynku/budowli na gruntach, które dzierżawił.

2a) Wnioskodawca zawarł z Gminą umowę dzierżawy gruntu na czas określony. Na dzierżawionym gruncie został wybudowany przez Wnioskodawcę budynek w technologii lekkiego szkieletu stalowego. Budynek został przyjęty do ewidencji środków trwałych i rozliczany w kosztach poprzez odpisy amortyzacyjne. Budynek wykorzystywany był w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jako przedmiot umowy najmu z kontrahentem Wnioskodawcy (był oddany w najem przez Wnioskodawcę). W umowie dzierżawy gruntu wydzierżawiający (gmina) zobowiązał się do nabycia budowli wzniesionych na wydzierżawionym gruncie. Po zakończeniu umowy dzierżawy został podpisany protokół zdawczo-odbiorczy, w którym Gmina zobowiązuje się do zwrotu równowartości ceny budynku po sprzedaży przetargowej. Jest to przetarg publiczny, zatem wartość nieruchomości ustalana jest na postawie operatu szacunkowego sporządzanego przez rzeczoznawcę majątkowego. Zgodnie z zapisem umowy dzierżawy: w przypadku przeznaczenia nieruchomości do sprzedaży w drodze przetargowej, Dzierżawca otrzyma od Wydzierżawiającego równowartość ceny budynków uzyskanej w drodze sprzedaży przetargowej. Zgodnie z powyższym kwota uzyskana w drodze sprzedaży przetargowej może się różnić od wartości nieruchomości ustalonej przez rzeczoznawcę majątkowego. W przypadku, gdy nie dojdzie do sprzedaży przetargowej pomiędzy Wnioskodawcą, a wydzierżawiającym zawarta zostanie ugoda, w której określona zostanie ostateczna kwota wynagrodzenia. Po rozwiązaniu umowy dzierżawy w księgach Wnioskodawcy pozostała nierozliczona wartość netto środka trwałego na obcym gruncie.

2b) Wnioskodawca zawarł także drugą umowę dzierżawy z inną gminą na podobnych warunkach. Jednak umowa ta nie zawierała postanowień dotyczących rozliczenia nakładów Wnioskodawcy. Po zakończeniu umowy dzierżawy gruntu budynek przeszedł na własność właściciela gruntu zgodnie z art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.). Wnioskodawca nie ma podstaw do wystąpienia z roszczeniem o zwrot nakładów. Właściciel gruntu nie zwróci Wnioskodawcy nakładów poniesionych na budowę nieruchomości. Po rozwiązaniu umowy dzierżawy w księgach Wnioskodawcy pozostała nierozliczona wartość netto środka trwałego na obcym gruncie.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku):

Czy przedstawiony we wniosku sposób rozliczenia wystawionych przez Wnioskodawcę faktur korygujących przychody na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowy... (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, sposób rozliczenia faktury korygującej będzie zależny od momentu jej wystawienia. W przypadku, gdy faktura korygująca wystawiona zostanie do 31 grudnia 2015 r. późniejsze skorygowanie wartości tego przychodu, na skutek sprzedaży przetargowej, bądź zawarcia ugody, nie będzie powodować zmiany daty powstania przychodu, zgodnie z zasadą, że pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności. Zatem w przypadku, gdy wartość wynagrodzenia uleganie zmianie na skutek sprzedaży przetargowej, bądź zawarcia ugody, które będą miały miejsce do 31 grudnia 2015 r. Wnioskodawca zobowiązany będzie do dokonania stosownej korekty przychodu w okresie, w którym ten przychód powstał.

Natomiast wystawienie faktury korygującej po 31 grudnia 2015 r. powodować będzie obowiązek jej rozliczenia zgodnie z przepisami obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2016 r., zgodnie z dodanym przepisem art. 12 ust. 3j u.p.d.o.p., jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Zatem z uwagi na to, że faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca zostanie wystawiona przez Wnioskodawcę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny, fakturę korygującą należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodem należnym jest zatem przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością) ustaloną pomiędzy stronami.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

* wystawienia faktury albo

* uregulowania należności.

Przytoczony przepis, w odniesieniu do podmiotów uzyskujących przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, ustanawia generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadzają zapisy art. 12 ust. 3c-3e u.p.d.o.p. Przypadki te nie mają jednak miejsca w przedmiotowej sprawie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem działającym na rynku usług informatycznych. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka zawierała umowy najmu lokali biurowych oraz ponosiła nakłady związane z budową budynków na wydzierżawionym gruncie. W związku z powyższym Spółka poniosła wydatki związane z przystosowaniem wynajmowanych lokali dla celów prowadzonej działalności, a także wybudowaniem budynków na cudzym gruncie. Wydatki te stanowiły inwestycje w obcym środku trwałym, zostały one przyjęte do ewidencji środków trwałych oraz zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne w dziesięcioletnim okresie użytkowania. W związku z rozwiązaniem/wygaśnięciem umów najmu/dzierżawy, Spółka była zmuszona do opuszczenia lokali/budynków, w których prowadzona była działalność gospodarcza. W związku z powyższym nakłady poniesione przez Wnioskodawcę w stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym pozostawione zostały wynajmującym lub wydzierżawiającym za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia. Natomiast w odniesieniu do budynku wybudowanego przez Wnioskodawcę na cudzym gruncie nastąpił zwrot kosztów poniesionych na ww. inwestycję w obcym środku trwałym. Po zakończeniu umowy dzierżawy został spisany protokół zdawczo-odbiorczy, w którym Gmina zobowiązała się do zwrotu równowartości ceny budynku po sprzedaży przetargowej. W protokole tym strony ustaliły wartość wynagrodzenia w wysokości wskazanej w operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego. Natomiast na skutek sprzedaży przetargowej lub zawarcia ugody wartość wynagrodzenia może ulec zmianie, w związku z tym zostanie wystawiona faktura korygująca.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do 31 grudnia 2015 r. nie określały zasad dokonywania korekt przychodów. Brak było również uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia lub zwiększenia przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się lub powiększa w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego. Wobec powyższego w sytuacji, gdy korekta wystąpi w okresie przed 31 grudnia 2015 r., należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe.

Na gruncie omawianej ustawy faktura stanowi dowód księgowy będący podstawą ujmowania w księgach rachunkowych przychodu należnego oraz wskazuje na wielkość i wartość sprzedaży. Faktura powinna określać wartość transakcji, natomiast faktura korygująca wartość tę koryguje, czyli zmienia. Należny przychód wykazany w fakturze może być korygowany ("in plus" lub "in minus") poprzez wystawienie faktury korygującej. Faktura korygująca winna odnosić się do konkretnej faktury sprzedaży. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty powstania przychodu, który powstał na powyższych zasadach.

Podkreślić należy, że faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Przyczyny jej wystawienia mogą być zróżnicowane. Niezależnie jednak od przyczyny korekty wskazać należy, że punktem odniesienia dla faktury korygującej jest zawsze faktura pierwotna. Faktura korygująca nie generuje bowiem nowego (innego) momentu powstania przychodu, lecz modyfikuje jedynie "pierwotną" wysokość przychodu. Celem wystawienia faktury korygującej jest wykazanie prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu, należnego za dany okres rozliczeniowy. Faktura korygująca powinna mieć zatem wpływ na przychody należne, określone w fakturze pierwotnej, bowiem dotyczy ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Zatem w przedstawionych we wniosku okolicznościach sprawy, w przypadku, gdy faktura korygująca zostanie wystawiona do 31 grudnia 2015 r. to należy stwierdzić, że dotyczy ona zdarzenia pierwotnego (faktury pierwotnej) i wpływa na zmniejszenie, bądź zwiększenie wcześniej uzyskanego przez Wnioskodawcę przychodu ze sprzedaży, tj. będzie odnosić się do daty uzyskania pierwotnego przychodu związanego z dokonaną sprzedażą.

Zatem faktura korygująca, nie wiąże się z nowym stosunkiem prawnym, z którego wynika zobowiązanie jednej strony do określonego świadczenia na rzecz drugiej strony transakcji, lecz z modyfikacją mającego miejsce wcześniej stosunku zobowiązaniowego stron umowy, w wyniku którego następuje korekta określonej pierwotnie kwoty wynagrodzenia należnego. W związku z powyższym należy stwierdzić, że pomniejszenie przychodu powinno nastąpić w okresie, w którym pierwotnie wykazano przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Natomiast w sytuacji, gdy faktura korygująca zostanie wystawiona po 31 grudnia 2015 r. należy wskazać, że zastosowanie znajdą przepisy regulujące moment rozpoznania korekty przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujące od 1 stycznia 2016 r.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz. U. z 2015 r. poz. 1595, dalej: "ustawa nowelizująca").

Ustawa ta dokonała nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych m.in. poprzez dodanie art. 12 ust. 3j. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Artykuł 11 ustawy nowelizującej stanowi z kolei, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, stosuje się do korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej. Mając na uwadze powyższy przepis przejściowy, należy zaznaczyć, że nowe regulacje mają zastosowanie również do korekty przychodów i kosztów uzyskania przechodów, uzyskanych lub poniesionych przed 1 stycznia 2016 r., jeżeli zdarzenie powodujące korektę wystąpi po 31 grudnia 2015 r.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wątpliwości Wnioskodawcy budzi sposób dokonywania korekty przychodów poniesionych również po 1 stycznia 2016 r. Z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej wynika, że moment ujęcia faktury korygującej, zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych, powinien być uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura. Jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (zawierała pomyłki), wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z faktury pierwotnej. Natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu, czy zwrot towaru, fakturę korygującą należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym zdarzeniem powodującym konieczność dokonania przez Wnioskodawcę korekty przychodów jest wystawienie faktury korygującej w związku ze zmianą wartości wynagrodzenia na skutek sprzedaży przetargowej, bądź zawarcia ugody.

Jak wskazano wyżej, przepis przejściowy ustawy nowelizującej stanowi, że nowe regulacje mają zastosowanie również do korekty przychodów poniesionych przed 1 stycznia 2016 r., jeżeli zdarzenie powodujące korektę wystąpi po 31 grudnia 2015 r.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że skoro w rozpatrywanym przypadku zdarzeniem powodującym korektę jest rozliczenie kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na budynek wybudowany na obcym gruncie, wynikające z różnicy pomiędzy wynagrodzeniem określonym przez rzeczoznawcę, a wynagrodzeniem uzyskanym ze sprzedaży przetargowej, to od daty wystawienia faktury korygującej zależeć będzie stosowanie przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2016 r., bądź od tego dnia. Jeżeli zatem faktura korygująca zostanie wystawiona po 31 grudnia 2015 r. zastosowanie znajdzie przepis art. 12 ust. 3j u.p.d.o.p. wprowadzony ustawą nowelizującą, zgodnie z którym, korekty należy dokonać poprzez zmniejszenie przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.