IBPB-1-2/4510-113/16/JW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 19 stycznia 2016 r., data wpływu do tut. BKIP 25 stycznia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy obowiązek, o którym mowa w art. 27 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, złożenia do właściwego urzędu skarbowego sprawozdania finansowego, dotyczy również Wnioskodawcy będącego związkiem gminnym, który nie sporządza sprawozdania finansowego na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 stycznia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy obowiązek, o którym mowa w art. 27 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, złożenia do właściwego urzędu skarbowego sprawozdania finansowego, dotyczy również Wnioskodawcy będącego związkiem gminnym, który nie sporządza sprawozdania finansowego na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Międzygminny Związek (dalej: "Związek") jest związkiem komunalnym, o którym mowa w art. 64 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 r. poz. 1515 z późn. zm., dalej: "u.s.g.") działającym na podstawie przepisów powołanej ustawy oraz postanowień statutu z 1991 r.

Związek prowadzi rachunkowość zgodnie z przepisami o rachunkowości, z uwzględnieniem jednak przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm., dalej: "u.f.p.") oraz innych regulacji szczególnych dotyczących jednostek sektora finansów publicznych. Związek zwłaszcza nie sporządza sprawozdania finansowego, którego treść, zasady oraz cel sporządzania odpowiadałyby sprawozdaniu finansowemu przewidzianemu przepisami ustawy o rachunkowości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obowiązek, o którym mowa w art. 27 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, złożenia do właściwego urzędu skarbowego sprawozdania finansowego, dotyczy również Wnioskodawcy będącego związkiem gminnym, który nie sporządza sprawozdania finansowego na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości.

Zdaniem Wnioskodawcy Związek nie jest obowiązany do składania sprawozdania finansowego, o którym mowa w art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm. dalej: "u.p.d.o.p.").

Stosownie do powołanego przepisu, podatnicy obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego przekazują do urzędu skarbowego sprawozdanie wraz z opinią i raportem podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, w terminie 10 dni od daty zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego, a spółki - także odpis uchwały zgromadzenia zatwierdzającej sprawozdanie finansowe. Obowiązek złożenia opinii i raportu nie dotyczy podatników, których sprawozdania finansowe, na podstawie odrębnych przepisów, są zwolnione z obowiązku badania.

Należy zwrócić uwagę, iż sytuacja prawna związków komunalnych w zakresie sprawozdawczości finansowej jest szczególna i różni się od sytuacji innych podmiotów zobowiązanych do stosowania przepisów ustawy o rachunkowości, w tym przepisów dot. sprawozdań finansowych. Zgodnie z art. 80 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm., dalej: "u.r.") do jednostek, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4, a zatem również związków komunalnych, nie stosuje się m.in. przepisów rozdziałów 5, 6 ustawy (dotyczących sprawozdań finansowych).

Stosownie natomiast do art. 40 u.f.p.,

1. Jednostki sektora finansów publicznych prowadzą rachunkowość zgodnie z przepisami o rachunkowości, z uwzględnieniem zasad określonych w niniejszej ustawie.

2. Plany kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej powinny uwzględniać, że:

3. Szczególne zasady rachunkowości dla jednostek, o których mowa w ust. 2, dotyczą:

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 u.f.p. przepisy dotyczące jednostek samorządu terytorialnego stosuje się odpowiednio do związków gmin i powiatów.

Zakres oraz treść sprawozdania finansowego związku komunalnego zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 289 z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem § 20 ust. 1 rozporządzenia sprawozdanie finansowe jednostki samorządu terytorialnego składa się z:

Należy zatem zauważyć, iż zakres i treść sprawozdania finansowego sporządzanego zarówno przez jednostkę samorządu terytorialnego jak i związek komunalny różni się od zakresu i treści sprawozdań podmiotów zobowiązanych do stosowania przepisów ustawy o rachunkowości. W praktyce zatem przedłożone sprawozdanie Związku nie daje naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego informacji przydatnych z punktu widzenia pełnionych przez organ funkcji.

Na powyższe wprost wskazuje powołany art. 40 ust. 3 pkt 5 u.f.p., który jako specyfikę sprawozdawczości budżetowej jednostek samorządu terytorialnego uznaje również krąg adresatów, dla których sporządzane jest sprawozdanie. Trzeba zatem wskazać w tym miejscu, że ustawodawca nie uwzględnił organów podatkowych jako adresatów i odbiorców sprawozdań finansowych JST, inaczej niż przykładowo właściwej regionalnej izby obrachunkowej. Przepisy te stanowiąc zatem lex specialis w stosunku do reżimu przewidzianego w u.r. wyłączają obowiązek przedkładania sprawozdania również organom podatkowym.

Powyższe przekonuje zatem o tym, iż objęcie związków komunalnych zakresem przepisu art. 27 ust. 2 u.p.d.o.p. byłoby niecelowe i stanowiłoby nadmierny, niczym nieuzasadniony formalizm.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, które dokonując wykładni przedmiotowego przepisu odnoszą się wyłącznie do sprawozdań finansowych przewidzianych przepisami ustawy o rachunkowości (tak m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 kwietnia 2010 r. sygn. IPPB3/423-5/10-4/MS; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lipca 2009 r., sygn. IPPB5/423-234/09-4/AJ).

Z powyższym stanowiskiem nie sposób polemizować. Jak słusznie wskazuje się w literaturze, regulacja art. 27 ust. 2 u.p.d.o.p., ma na celu wskazanie katalogu dokumentów, do których złożenia obowiązany jest podatnik, a które mają służyć zarówno podatnikowi jak i organowi podatkowemu do należytego rozliczenia podatku. Nie zasadne jest zatem składanie dokumentów nieprzydatnych do założonego przez ustawodawcę celu.

Za prawidłowością przedstawionego stanowiska przemawia również wykładnia językowa. Należy zauważyć, iż powołany art. 27 ust. 2 u.p.d.o.p. posługuje się terminologią właściwą ustawie o rachunkowości, w tym zwłaszcza pojęciami "opinii i raportu" nieznanymi ustawie o finansach publicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 64 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 1515 z późn. zm.), w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych gminy mogą tworzyć związki międzygminne. Związek międzygminny może być tworzony również w celu wspólnej obsługi, o której mowa w art. 10a wspólna obsługa jednostek przez gminę. Stosownie do art. 64 ust. 5 ustawy o samorządzie gminnym, do związków międzygminnych stosuje się odpowiednio art. 8 zadania zlecone wykonywane przez gminę ust. 2-5 i art. 39 wójt jako organ decyzyjny w sprawach indywidualnych ust. 4. Zgodnie z art. 65 tejże ustawy, związek wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, związek posiada osobowość prawną. Natomiast zgodnie z art. 73a ustawy o samorządzie gminnym, do gospodarki finansowej związku międzygminnego stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce finansowej gmin.

Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.), Przepisy ustawy stosuje się do jednostek sektora finansów publicznych, innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami. Przepisy dotyczące jednostek samorządu terytorialnego stosuje się odpowiednio do związków metropolitalnych oraz związków gmin i powiatów.

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o finansach publicznych jednostki sektora finansów publicznych prowadzą rachunkowość zgodnie z przepisami o rachunkowości, z uwzględnieniem zasad określonych w niniejszej ustawie.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm., dalej: "uor"), przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej "ustawa", stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gmin, powiatów, województw i ich związków.

Natomiast zgodnie z art. 80 ust. 1 uor, do jednostek, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4, nie stosuje się przepisów rozdziałów 5, 6 i 7 ustawy. Przy czym Rozdział 5 uor dotyczy sprawozdań finansowych, Rozdział 6 uor dotyczy skonsolidowanych sprawozdań finansowych grupy kapitałowej, Rozdział 7 uor dotyczy badania, składania do właściwego rejestru sądowego, udostępnianie i ogłaszanie sprawozdań finansowych. W pozostałym zakresie Związek stosuje się do przepisów tejże ustawy.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 40 ust. 4 ustawy o finansach publicznych, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 289 z późn. zm., dalej: "Rozporządzenie"). W Rozdziale 5 tegoż Rozporządzenia Minister Finansów określił zakres sprawozdania finansowego oraz zasady sporządzania dla jednostek określonych w tym Rozporządzeniu. Załącznikami do Rozporządzenia są natomiast wzory sprawozdań sporządzanych przez podmioty wymienione w § 1 Rozporządzenia.

Na gruncie przepisów prawa podatkowego należy zważyć, że art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p.") stanowi, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Artykuł 7 u.p.d.o.p. natomiast, określa przedmiot opodatkowania oraz stratę. W myśl art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Natomiast w zakresie dotyczącym składania sprawozdań, o których mowa w art. 27 ust. 2 u.p.d.o.p., będących przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy, przepis brzmi, podatnicy obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego przekazują do urzędu skarbowego sprawozdanie wraz z opinią i raportem podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, w terminie 10 dni od daty zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego, a spółki - także odpis uchwały zgromadzenia zatwierdzającej sprawozdanie finansowe. Obowiązek złożenia opinii i raportu nie dotyczy podatników, których sprawozdania finansowe, na podstawie odrębnych przepisów, są zwolnione z obowiązku badania.

Nie można zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy, że jeżeli ustawodawca w ustawie o finansach publicznych (art. 40 ust. 3 pkt 5) nie wskazał w kręgu odbiorców sprawozdania finansowego urzędu skarbowego, to podmiot działający w myśl tej ustawy nie ma obowiązku przekazywania sprawozdań finansowych do urzędu skarbowego. Należy zauważyć, że ustawa o finansach publicznych nie jest podatkotwórcza w zakresie opodatkowania Związku podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie odwołuje się bezpośrednio do ustawy o rachunkowości, mówi wyłącznie o prowadzeniu ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, tym samym ustawodawca, mając na uwadze "odmienność", "specyfikę" podmiotów objętych zapisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tak kształtuje przepis prawny, aby adekwatny był do każdej prowadzonej działalności. Jak sam wskazał Wnioskodawca, realizując zapisy Rozporządzenia sporządza sprawozdanie finansowe, jednakże różni się ono od sprawozdania sporządzanego zgodnie z ustawą o rachunkowości, a jak mówi przepis art. 27 ust. 2 u.p.d.o.p., podatnicy obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego przekazują do urzędu skarbowego sprawozdanie. Natomiast co do obowiązku przekazania opinii i raportu podmiotu uprawnionego do badania sprawozdania finansowego, w zdaniu drugim ustawodawca wyłączył tych podatników, których sprawozdanie jest zwolnione z obowiązku badania.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie zdarzenia przyszłego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.