IBPB-1-1/4511-684/15/ZK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 13 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków związanych z przesunięciem i przebudową linii średniego napięcia - jest prawidłowe.

W dniu 13 listopada 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków związanych z przesunięciem i przebudową linii średniego napięcia.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zajmuje się produkcją bram segmentowych garażowych, przemysłowych. W związku z rozwojem przedsiębiorstwa zostały zakupione działki, na których planowane jest wzniesienie budynku produkcyjno-magazynowego wraz z zapleczem socjalnym. W toku prac projektowych postanowiono zmienić usytuowanie przebiegającej przez działki linii SN (średniego napięcia). Zmiana usytuowania linii pozwoli na zabudowę działek kompleksem produkcyjno-składowym, ponieważ obowiązujące przepisy nie pozwalają na prowadzenie prac bezpośrednio pod linią SN 15 kV oraz określają minimalne odległości na usytuowanie stanowisk pracy i obiektów budowlanych od linii SN. W zakresie przebudowy linii SN zostało zawarte porozumienie pomiędzy zakładem energetycznym, a Wnioskodawcą. Z treści porozumienia wynika, że przebudowa linii zostanie wykonana przez Wnioskodawcę we własnym zakresie i na własny koszt, przebudowane elementy sieci elektroenergetycznej z chwilą zatwierdzenia protokołu odbioru staną się składnikiem majątku i pozostaną w eksploatacji zakładu energetycznego. Ww. przekazanie będzie nieodpłatne. Wydatki dotychczas poniesione na przebudowę linii SN wynoszą około 62.000 zł netto. Z zakładem energetycznym nie została i nie zostanie podpisana żadna umowa najmu, dzierżawy lub inna o podobnym charakterze dotycząca linii SN.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki związane z przesunięciem i przebudową linii SN powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności w momencie ich poniesienia, czy też wydatki te należy amortyzować jako środek trwały lub jako inwestycję w obcych środkach trwałych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów podatkowych można zaliczyć wydatki, które mają bezpośredni związek z prowadzoną działalnością pod warunkiem, że ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, za wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Tak więc kosztem uzyskania przychodów mogą być wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalności gospodarczą.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 amortyzacji podlegają (z zastrzeżeniem art. 22c), stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do użytkowania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny urządzenia i środki transportu oraz inne przedmioty o okresie używania powyżej 1 roku. Zdaniem Wnioskodawcy przesunięcie i przebudowa linii SN nie spełnia tej definicji. W momencie gdy linia będzie zdatna do użytkowania jej własność zostanie nieodpłatnie przekazana na rzecz zakładu energetycznego, tym samym nie będzie spełniony warunek własności (ponadto z zakładem energetycznym nie jest i nie będzie spisana żadna umowa w zakresie najmu lub dzierżawy ww. linii). Dodatkowo przebudowany fragment linii sam w sobie nie stanowi odrębnej własności i nie jest samodzielnie funkcjonalny, jest on natomiast fragmentem większej linii elektroenergetycznej będącej własnością zakładu energetycznego.

Zgodnie z art. 22a ust. 2 ww. ustawy, amortyzacji podlegają również (z zastrzeżeniem art. 22c) niezależnie od przewidywanego okresu użytkowania:

* przyjęte do użytkowania inwestycje w obcych środkach trwałych

* budynki i budowle na cudzym gruncie

* składniki majątku wymienione w ust. 1 nie stanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1.

Inwestycja w obcym środku trwałym to nakłady poniesione na obcy środek trwały, który jest wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie umowy, np. najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze.

Przebudowana linia SN nie spełnia powyższej definicji. Ponieważ nie można przypisać wydatków poniesionych na przesunięcie i przebudowę linii SN do definicji środka trwałego, ani też do inwestycji w obcym środku trwałym. Wydatki te są uzasadnione ekonomicznie i służą utrzymaniu źródła przychodów Wnioskodawcy, na zasadzie ogólnej, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, więc należy zaliczyć je w koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Ponadto koszty uzyskania przychodu można podzielić na:

* koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu oraz

* koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu, tzw. koszty pośrednie.

Za koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu uznaje się te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego, zindywidualizowanego przychodu (np. zakup towarów handlowych). Natomiast koszty pośrednie to takie koszty, których poniesienie jest niezbędne w celu uzyskiwania przychodu, nie można ich jednak przypisać konkretnemu przychodowi (np. koszty zakupu materiałów biurowych, czy usług księgowych).

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dany składnik majątku mógł być uznany za środek trwały musi łącznie spełniać następujące warunki:

* stanowić własność lub współwłasność podatnika,

* być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

* jego przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,

* musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddany do używania innym podmiotom, na podstawie umów wymienionych w cyt. art. 22a ust. 1 ww. ustawy, tj. na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie produkcji bram segmentowych garażowych, przemysłowych. Zakupił działki, na których planowana jest budowa budynku produkcyjno-magazynowego wraz z zapleczem socjalnym. W toku prac projektowych postanowiono zmienić usytuowanie przebiegającej przez działki linii średniego napięcia, co pozwoli na zabudowę działek kompleksem produkcyjno-składowym, ponieważ obowiązujące przepisy nie pozwalają na prowadzenie prac bezpośrednio pod linią średniego napięcia 15 kV, a także określają minimalne odległości na usytuowanie stanowisk pracy i obiektów budowlanych od takiej linii. W związku z przebudową linii średniego napięcia Wnioskodawca zawarł porozumienie z zakładem energetycznym. Z treści tego porozumienia wynika, że przebudowa linii zostanie wykonana przez Wnioskodawcę we własnym zakresie i na własny koszt, a przebudowane elementy sieci elektroenergetycznej z chwilą zatwierdzenia protokołu odbioru staną się składnikiem majątku i pozostaną w eksploatacji zakładu energetycznego. Ww. przekazanie będzie nieodpłatne. Dotychczas wydatki poniesione na przebudowę linii średniego napięcia wynoszą około 62.000 zł netto. Z zakładem energetycznym nie została i nie zostanie podpisana żadna umowa najmu, dzierżawy lub inna o podobnym charakterze dotycząca linii średniego napięcia.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przebudowana linia energetyczna średniego napięcia, nie będzie stanowić środka trwałego w pozarolniczej działalności gospodarczej, prowadzonej przez Wnioskodawcę, bowiem nie będzie ona jego własnością, lecz własnością zakładu energetycznego.

Kosztów przebudowy linii energetycznej nie należy również traktować jako inwestycji w obcym środku trwałym. Zgodnie bowiem z art. 22a ust. 2 pkt 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych", zwane także środkami trwałymi.

Należy zaznaczyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia "inwestycji w obcych środkach trwałych". Wobec tego należy zastosować wykładnię językową, zgodnie z którą inwestycje w obcych środkach trwałych są to poniesione przez podatnika nakłady w cudzym środku trwałym, nie będącym własnością podatnika, ale używanym w prowadzonej przez niego działalności na podstawie tytułu prawnego np. umowy najmu, dzierżawy, lub innej umowy o podobnym charakterze. Zatem wydatki związane z nakładami na przesunięcie i przebudowę linii energetycznej średniego napięcia, nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym, a tym samym nie mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych, w przypadku kiedy nie została zawarta żadna z ww. umów z zakładem energetycznym. Wnioskodawcę z właścicielem nie łączy także stosunek prawny, na podstawie którego dochodziłoby do wykorzystywania tego składnika majątku (linii średniego napięcia) w działalności Wnioskodawcy.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na przesunięcie i przebudowę linii energetycznej średniego napięcia, jako koszty pośrednio związane z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą, będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu tej działalności, w momencie ich poniesienia, w rozumieniu art. 22 ust. 5d lub ust. 6b tej ustawy, stosownie do rodzaju prowadzonych ksiąg podatkowych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.