IBPB-1-1/4511-512/15/NL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 sierpnia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 28 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanych we wniosku nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 sierpnia 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanych we wniosku nieruchomości.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca na podstawie umowy darowizny z dnia 5 sierpnia 1997 r. został właścicielem niezabudowanych nieruchomości gruntowych położonych w części na terenach budowlanych, a w części na terenach upraw rolnych, a także stanowiących nieużytki. W dniu 21 maja 2001 r. na podstawie umowy sprzedaży (akt notarialny) nabył nieruchomość gruntową, niezabudowaną, przylegającą bezpośrednio do jednej z wcześniej wymienionych działek. Następnie w dniu 5 czerwca 2002 r. na podstawie umowy darowizny (akt notarialny) podatnik dokonał darowizny części ww. nieruchomości na rzecz swojej żony oraz syna. Pomiędzy Wnioskodawcą i żoną istnieje wspólność majątkowa, a syn jest osobą pełnoletnią. W 2015 r. po uzyskaniu stosownych zezwoleń Wnioskodawca wraz z żoną i synem na dwóch leżących obok siebie nieruchomościach gruntowych stanowiących ich współwłasność chcą rozpocząć budowę budynku wielorodzinnnego, składającego się z sześciu samodzielnych mieszkań o pow. ok. 60 m kw., z przeznaczeniem ich na sprzedaż. Budowa ta realizowana będzie w głównej mierze systemem gospodarczym, tj. z wykorzystaniem pracy własnej współwłaścicieli nieruchomości gruntowej oraz niezbędnej ilości specjalistów od robót budowlanych. Część materiałów budowlanych została już zgromadzona w latach wcześniejszych a część będzie kupowana na bieżąco. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako podatnik od towarów i usług. Na chwilę obecną podatnik nie jest w stanie wycenić dotychczas zgromadzonych materiałów budowlanych, a w przyszłości pracy własnej na rzecz wykonywanego przedsięwzięcia. Termin sprzedaży ww. mieszkań nie jest znany i jest zależny od zgłaszania się chętnych do ich nabycia.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy sprzedaż ww. mieszkań wraz z gruntem będzie korzystała ze zwolnienia od podatkudochodowego od osób fizycznych.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodu jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c-przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ponieważ nieruchomości te zostały nabyte odpowiednio w roku 1997 oraz 2001 r. została tu spełniona przesłanka, że od nabycia tych nieruchomości minęło pięć lat. W związku z tym, nie jest spełniony warunek aby przyjąć, że zbycie ww. mieszkań wraz z gruntem będzie stanowiło źródło przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy. Skoro czynność sprzedaży ww. nieruchomości nie stanowi źródła przychodu określonego zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie. Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

* odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej,

* zostało dokonane po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl natomiast art. 5b ust. 1 ww. ustawy za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która:

* jest działalnością zarobkową,

* jest działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż lub działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych;

* jest działalnością prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły;

* nie polega na wykonywaniu czynności, o których mowa w art. 5b ust. 1 ww. ustawy;

* generuje przychody, które nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia "zorganizowany" przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r. sygn. akt I SA/Op 18/08). Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Przez powtarzalność rozumie się natomiast cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy, pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji, czy nie, bowiem, jak już wskazano, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności.

W świetle powyższego, nie w każdym przypadku podatnik może zaliczyć przychód ze sprzedaży zabudowanej nieruchomości do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na prowadzenie działalności gospodarczej w określonym zakresie, to w takim przypadku sprzedaż nieruchomości spełnia przesłanki do uznania jej za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że przychody (dochody) z tego tytułu winny zostać rozliczone na zasadach właściwych dla tego źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, wynika że Wnioskodawca na podstawie umowy darowizny z dnia 5 sierpnia 1997 r. został właścicielem niezabudowanych nieruchomości gruntowych położonych w części na terenach budowlanych, w części w terenach upraw rolnych a także stanowiących nieużytki. W dniu 21 maja 2001 r. nabył na podstawie umowy sprzedaży (akt notarialny) nieruchomość gruntową, niezabudowaną, przylegającą bezpośrednio do jednej z wcześniej wymienionych działek. Następnie w dniu 5 czerwca 2002 r. na podstawie umowy darowizny (akt notarialny) podatnik dokonał darowizny części ww. nieruchomości na rzecz swojej żony oraz syna. Pomiędzy Wnioskodawcą i żoną istnieje wspólność majątkowa a syn jest osobą pełnoletnią. W 2015 r. po uzyskaniu stosownych zezwoleń Wnioskodawca wraz z żoną i synem na dwóch leżących obok siebie nieruchomościach gruntowych stanowiących ich współwłasność, zamierzają rozpocząć budowę budynku wielorodzinnnego, składającego się z sześciu samodzielnych mieszkań o pow. ok. 60 m kw., z przeznaczeniem ich na sprzedaż. Budowa ta realizowana będzie w głównej mierze systemem gospodarczym tj. pracy własnej współwłaścicieli nieruchomości gruntowej oraz niezbędnej ilości specjalistów od robót budowlanych. Część materiałów budowlanych została już zgromadzona w latach wcześniejszych a część będzie kupowana na bieżąco. Na chwilę obecną podatnik nie jest w stanie wycenić dotychczas zgromadzonych materiałów budowlanych, a w przyszłości pracy własnej na rzecz wykonywanego przedsięwzięcia. Termin sprzedaży ww. mieszkań nie jest znany i jest zależny od zgłaszania się chętnych do ich nabycia.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w świetle cyt. powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazany przez Wnioskodawcę przejaw jego aktywności, polegający na wybudowaniu na posiadanych (stanowiących współwłasność) nieruchomościach gruntowych, budynku wielorodzinnego, składającego się z sześciu samodzielnych mieszkań, z zamiarem ich sprzedaży, bez wątpienia będzie prowadzeniem działalności gospodarczej. Opisane działania zostaną podjęte bowiem na własny rachunek, w sposób zorganizowany ciągły i powtarzalny, w celu osiągnięcia zysku, a więc w warunkach charakterystycznych dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej. Oznacza to, że dokonując sprzedaży poszczególnych lokali Wnioskodawca będzie uzyskiwał przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc z pozarolniczej działalności gospodarczej, co tym samym wyłącza możliwość opodatkowania dochodów uzyskanych z tego tytułu w ramach źródła przychodów jakim jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedaż nieruchomości. W takiej sytuacji ograniczenie czasowe warunkujące opodatkowanie zbycia nieruchomości określone w tym przepisie nie ma zastosowania. Przy czym, zważywszy, że budynek z lokalami na sprzedaż Wnioskodawca będzie budował wraz z żoną i synem, przychód z tego tytułu winien on ustalić z uwzględnieniem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.