IBPB-1-1/4511-387/16-1/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 30 czerwca 2016 r.), uzupełnionym 6 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania przychodów uzyskanych w związku z wynajmem domków turystycznych, o których mowa we wniosku - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 czerwca 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania przychodów uzyskanych w związku z wynajmem domków turystycznych, o których mowa we wniosku. W dniu 6 lipca 2016 r. ww. wniosek został uzupełniony.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni posiada gospodarstwo rolne o powierzchni powyżej 1 ha. Jest zatrudniona jako pracownik etatowy, a ponadto prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG, z której opłaca podatek dochodowy na zasadach ogólnych. Na podstawie stosownych zezwoleń, obok domu mieszkalnego Wnioskodawczyni wraz z mężem wybudowała dwa małe domki turystyczne, które zamierza wynajmować turystom. Jak twierdzi Wnioskodawczyni, jej dom jest niewielki, w związku z czym nie wynajmuje w nim pokoi; jest wyłącznie domem mieszkalnym dla Wnioskodawczyni i jej rodziny. Pod wynajem Wnioskodawczyni zamierza udostępnić wyłącznie wybudowane dwa domki turystyczne wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Każdy domek ma jedną kuchnię, jeden salonik i łazienkę oraz po dwie sypialnie na piętrze. Łącznie pokoi sypialnych w domkach jest 4, ale w domkach jest jeszcze salonik, który spełnia funkcję pokoju dziennego (nie sypialni) i malutka kuchnia, łazienka oraz ciągi komunikacyjne. Działalność tę Wnioskodawczyni zamierza wpisać do ewidencji w urzędzie gminy, jako działalność agroturystyczną.

Pomimo, że te pokoje gościnne nie są w budynku mieszkalnym, a w osobno stojących domkach przy domu i na terenie gospodarstwa, a łączna liczba pokoi sypialnianych nie przekracza 5, Wnioskodawczyni chciałaby, aby działalności tej nie traktować jako działalność gospodarczą i nie zgłaszać jej do CEIDG, a tylko aby dochody z wynajmu przedmiotowych domków (pokoi) były traktowane jako dodatkowa działalność rolnicza.

W uzupełnieniu wniosku z 28 czerwca 2016 r. Wnioskodawczyni wskazała ponadto, że domki nazwane potocznie we wniosku "turystyczne", określone zostały w projekcie budowlanym jako "Budynek mieszkalny jednorodzinny z przyłączami (...)". Są to budynki, w których można mieszkać cały rok. Od 2015 r. Wnioskodawczyni sporadycznie wynajmowała jako rolnik pokoje w swoim domu, w którym mieszka wraz z rodziną. Jednak było to bardzo uciążliwe, gdyż jej dom jest niewielki, w związku z czym zaprzestała w nim agroturystyki i jest on wyłącznie domem mieszkalnym dla niej i jej rodziny. Wnioskodawczyni zamierza przyjmować gości wyłącznie w nowo wybudowanych domkach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) zostały spełnione przesłanki do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w myśl art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy Wnioskodawczyni nadal może prowadzić swoją działalność gospodarczą w zakresie w jakim prowadziła ją do tej pory, a wynajem pokoi w domkach potraktować jako zwolnioną od podatku agroturystykę, nie opodatkowując dochodu z wynajmu pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym, osobom przebywającym na wypoczynku oraz dochodów uzyskanych z tytułu wyżywienia tych osób, jeżeli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza 5?

3. Czy niezależnie od tego czy pokoje gościnne znajdują się w domu mieszkalnym, czy w wolnostojących domkach (gdzie pomieszczeń jest automatycznie więcej, bo domki mają szerszą funkcję niż pokoje) można taki stan traktować równorzędnie i korzystać ze zwolnienia przedmiotowego j.w. licząc tylko sypialnie, których jest 4?

Zdaniem Wnioskodawczyni, planowana przez nią działalność w zakresie wynajmu dwóch domków turystycznych mieszczących się przy jej domu, w jej gospodarstwie rolnym, spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż łączna liczba wynajmowanych sypialni w tych domkach nie przekracza pięciu, a domki są na terenie jej gospodarstwa (prowadzonego wraz z mężem) na terenie wiejskim.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że nie musi tej działalności zgłaszać do CEIDG, ani nie ma obowiązku odprowadzać żadnego podatku z tytułu osiągniętych w ten sposób dochodów z wynajmu domków/pokoi.

Domki są całoroczne, mają status "budynek mieszkalny", a jak twierdzi Wnioskodawczyni, ustawa nie precyzuje, czy ma to być wyłącznie budynek, w którym sama zamieszkuje. W jej ocenie, wystarczające jest, że budynki te są budynkami mieszkalnymi w jej gospodarstwie rolnym na terenie wiejskim, a liczba sypialni udostępnianych gościom nie przekracza pięciu, aby dochody uzyskiwane z wynajmu tych domków były zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako agroturystyka.

Ponadto, art. 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wyłącza stosowanie przepisów tej ustawy m.in. dla wynajmowania przez rolników pokoi, a to oznacza, że rolnicy prowadzący taki wynajem nie są przedsiębiorcami i nie musza tego zgłaszać do ewidencji działalności gospodarczej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

* pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,

* pkt 6 - najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która:

* jest działalnością zarobkową,

* musi być działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż lub działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych;

* musi być działalnością prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły;

* działalność ta nie może polegać na wykonywaniu czynności, o których mowa jest w art. 5b ust. 1 ww. ustawy;

* przychody z niej uzyskane nie mogą być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji, czy nie, bowiem, jak już wskazano, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza. W myśl bowiem tego przepisu przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zawarł zwolnienie przedmiotowe, z treści którego wynika, iż wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z tytułu wynajmu pokoi gościnnych, w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym, osobom przebywającym na wypoczynku oraz dochody uzyskane z tytułu wyżywienia tych osób, jeżeli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza 5.

Należy podkreślić, że zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądowo-administracyjnym poglądem przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych, jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, powinny być interpretowane ściśle, w oparciu o wykładnię gramatyczną przepisów ustawy, z wyłączeniem wykładni rozszerzającej.

Wskazać należy, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie kilku warunków, a mianowicie:

* najem musi dotyczyć pokoi gościnnych znajdujących się w budynkach mieszkalnych,

* budynki, w których pokoje przeznaczone są na wynajem, położone są na terenie wiejskim w gospodarstwie rolnym,

* przedmiotem usług jest najem pokoi gościnnych osobom przebywającym na wypoczynku,

* liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza 5.

Ponadto ww. przepis stanowi, że jeżeli spełnione są powyższe warunki, również dochody uzyskane z tytułu wyżywienia osób, którym wynajęto pokoje, nie podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 617) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni posiada gospodarstwo rolne o powierzchni powyżej 1 ha. Na podstawie stosownych zezwoleń, obok domu mieszkalnego Wnioskodawczyni wraz z mężem wybudowała dwa małe domki turystyczne, które zamierza wynajmować turystom. Każdy domek ma jedną kuchnię, jeden salonik i łazienkę oraz po dwie sypialnie na piętrze. Łącznie pokoi sypialnych w domkach jest 4, ale w domkach jest jeszcze salonik, który spełnia funkcję pokoju dziennego (nie sypialni) i malutka kuchnia, łazienka oraz ciągi komunikacyjne. Domki nazwane we wniosku "turystycznymi", określone zostały w projekcie budowlanym jako "Budynek mieszkalny jednorodzinny z przyłączami (...)". Są to budynki, w których można mieszkać cały rok.

Mając na względzie powołane wyżej regulacje prawne stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z powołanego przepisu, aby skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w ww. przepisie, najem musi dotyczyć pokoi gościnnych znajdujących się w budynkach mieszkalnych. Natomiast w sprawie będącej przedmiotem wniosku, przesłanka ta nie zostanie spełniona, bowiem Wnioskodawczyni nie przeznaczy pod wynajem pokoi gościnnych, znajdujących się w budynku mieszkalnym, lecz przeznaczy pod wynajem dwa domki turystyczne, wybudowane na terenie gospodarstwa rolnego obok jej domu mieszkalnego, w których to domkach poza pokojami sypialnymi znajdują się także salony, spełniające funkcję pokoju dziennego (nie sypialni), kuchnie, łazienki oraz ciągi komunikacyjne. Przedmiotem najmu nie będą zatem pokoje w budynkach mieszkalnych lecz domki turystyczne.

Wobec tego dochody osiągane przez Wnioskodawczynię z tytułu wynajmu ww. domków - nie będą mogły podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że Wnioskodawczyni zobowiązana będzie zaliczyć uzyskany z ww. tytułu przychód (dochód) do przychodów z działalności gospodarczej i opodatkować go podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach właściwych stosowanych przez Wnioskodawczynię dla tego źródła przychodów.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.