IBPB-1-1.4511.33.2017.1.PB - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wartości diet oraz ryczałtu za noclegi wypłacanych pracownikom zatrudnionym jako kierowcy.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 12 stycznia 2017 r. (data wpływu do Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 24 stycznia 2017 r.), uzupełniony w dniu 31 marca 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wartości diet oraz ryczałtu za noclegi wypłacanych pracownikom zatrudnionym jako kierowcy - jest prawidłowe.

W dniu 24 stycznia 2017 r. do Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wartości diet oraz ryczałtu za noclegi wypłacanych pracownikom zatrudnionym jako kierowcy. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 23 marca 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-1.4511.33.2017.1.PB, 2461-IBPB-2-2.4511.74.2017.1.MMA wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 31 marca 2017 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest przedsiębiorcą podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, prowadzącym jednoosobowo pozarolniczą działalność gospodarczą. Przedmiotem tej działalności jest transport krajowy towarów. Wnioskodawczyni zatrudnia pracowników - kierowców na podstawie umowy o pracę, którzy wykonują transport drogowy towarów na terenie kraju. W większości usługi transportu polegają na dostawie towarów z centrów dystrybucyjnych do sklepów. W umowie o pracę jako miejsce wykonywania pracy, pracownicy wskazany mają adres siedziby przedsiębiorstwa. Na przełomie października i listopada ubiegłego roku przeprowadzona była w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni kontrola Państwowej Inspekcji Pracy i zgodnie z wystąpieniem Inspektora Pracy za czas podróży służbowej, przedsiębiorstwo powinno wypłacać zatrudnionym pracownikom kierowcom diety i ryczałty za noclegi w przypadku niezapewnienia noclegu w podróży służbowej. W przedsiębiorstwie nie wprowadzono przepisów wewnętrznych regulujących zasady rozliczania podróży służbowych w szczególności dotyczących wysokości diet i ryczałtów za nocleg. Stosowane są bezpośrednio przepisy Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy diety i ryczałty za noclegi wypłacone pracownikom zatrudnionym jako kierowcy stanowią dla przedsiębiorstwa koszt uzyskania przychodu?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 775 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1666), pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Minister właściwy ds. pracy posiada delegację ustawową do wydania rozporządzenia określającego wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju. Jednocześnie w ustawie stwierdzono, że warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikowi zatrudnionemu u innego pracodawcy niż wymieniony w § 2 określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania. Postanowienia układu zbiorowego pracy, regulaminu wynagradzania lub umowy o pracę nie mogą ustalać diety za dobę podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju w wysokości niższej niż dieta z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju określona dla pracownika, o którym mowa w § 2. W przypadku gdy układ zbiorowy pracy, regulamin wynagradzania lub umowa o pracę nie zawiera postanowień, o których mowa w § 3, pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży służbowej odpowiednio według przepisów, o których mowa w § 2.

W związku z tym, do rozliczenia podróży służbowych pracowników, Wnioskodawczyni stosuje bezpośrednio przepisy Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Z rozporządzenia wynika że z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

Z rozporządzenia wynika ponadto, że pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu i który nie przedłożył rachunku za nocleg, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety.

W ustawie z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1155) w art. 2 stwierdzono, że stanowisko pracy kierowcy oznacza siedzibę pracodawcy, na rzecz którego kierowca wykonuje swoje obowiązki, oraz inne miejsce prowadzenia działalności przez pracodawcę, w szczególności filie, przedstawicielstwa i oddziały, pojazd, który kierowca prowadzi, każde inne miejsce, w którym kierowca wykonuje czynności związane z wykonywanymi przewozami drogowymi i jednocześnie podróż służbowa to każde zadanie służbowe polegające na wykonywaniu, na polecenie pracodawcy przewozu drogowego poza miejscowość, o której mowa w pkt 4 lit. a, lub wyjazdu poza miejscowość, o której mowa w pkt 4 lit. a, w celu wykonania przewozu drogowego tj. poza siedzibę pracodawcy, na rzecz którego kierowca wykonuje swoje obowiązki, oraz inne miejsce prowadzenia działalności przez pracodawcę, w szczególności filie, przedstawicielstwa i oddziały.

Zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm., dalej: "ustawy o p.d.o.f.") kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wyjazdy służbowe pracowników kierowców bez wątpienia stanowią koszty, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów uzyskanych z usług polegających na wykonywaniu usług transportu drogowego. Jednocześnie koszty te nie są wymienione w art. 23 ustawy o p.d.o.f. jako wykluczone z kosztów uzyskania przychodów. Zatem diety oraz ryczałty, o których mowa w zapytaniu wypłacone pracownikom zatrudnionym jako kierowcy stanowią koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm., dalej: "ustawy o p.d.o.f."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesadzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, ze kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczeniu i zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu, kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;

* może nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o p.d.o.f.,

* musi być właściwie udokumentowany.

W katalogu ujętym w art. 23 ust. 1 ustawy o p.d.o.f., nie zawarto ani zakazu, ani jakiegokolwiek ograniczenia co do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet i ryczałtów za noclegi wypłacanych pracownikom Wnioskodawczyni.

Obowiązkiem podatnika, jako podnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycja powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. Powinien to być taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika.

W konsekwencji niezależnie od tego czy wypłacane pracownikom środki pieniężne będą elementem wynagrodzenia (stanowiącym koszt uzyskania przychodu), czy też na podstawie odrębnych przepisów, tj. przepisów prawa pracy (niebędących przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej) - dietą, ryczałtem lub inna należnością, wypłacaną w związku z podróżami służbowymi pracowników, mogą stanowić u pracodawcy koszt uzyskania przychodów, jeżeli oczywiście spełniają przesłanki ujęte w cyt. art. 22 ust. 1 ustawy o p.d.o.f., tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów bądź też zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą polegająca na wykonywaniu usług transportu drogowego towarów na terenie kraju. Zatrudnia pracowników - kierowców na podstawie umowy o pracę, którym zamierza wypłacać diety i ryczałty za noclegi, w przypadku nie zapewnienia noclegu w podróży służbowej.

Mając na względzie powyższe przepisy, stwierdzić należy, że jeżeli wydatki z tytułu diet i ryczałtów za noclegi, które będą wypłacane kierowcom zatrudnionym w firmie transportowej Wnioskodawczyni, spełniają przesłanki zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o p.d.o.f., tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia, bądź zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz zostały prawidłowo udokumentowane, to mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni, w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Należy jednocześnie podkreślić, że pojęcie "podróży służbowej" unormowane jest w przepisach prawa pracy, zatem rozstrzygnięcie kwestii, czy podróże, jakie odbywa pracownik są podróżami służbowymi oraz prawidłowość wypłacania należności z tego tytułu, nie leży w kompetencji organów podatkowych. Przepisy prawa pracy nie stanowią bowiem przepisów prawa podatkowego, zdefiniowanych w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.). W związku z tym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma uprawnienia do ich interpretowania w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, określonych w art. 14b Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem ORD-IN zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.