IBPB-1-1/4511-269/16/DW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 19 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 22 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie ustalenia, czy na gruncie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego czynność zawarcia umowy o tzw. "świadczenie zamiast wykonania" spowoduje u Wnioskodawczyni (jako Komandytariusza Spółki) powstanie przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zgodnie z posiadanym udziałem w zysku spółki (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie ustalenia, czy na gruncie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego czynność zawarcia umowy o tzw. "świadczenie zamiast wykonania" spowoduje u Wnioskodawczyni (jako Komandytariusza Spółki) powstanie przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zgodnie z posiadanym udziałem w zysku spółki.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem (Komandytariuszem) w spółce komandytowej (dalej: "Spółka") z siedzibą w Polsce. Drugim wspólnikiem (Komplementariuszem) Spółki jest Sp. z o.o. (dalej: "Komplementariusz"). Zgodnie z umową Spółki udział Komandytariusza w zysku Spółki wynosi 95%, a udział Komplementariusza wynosi 5%.

Spółka w 2008 r. nabyła nieruchomość gruntową i rozpoczęła realizację inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku mieszkalnego. Spółka rozpoczęła ww. inwestycję z zamiarem jej późniejszej sprzedaży i osiągnięcia zysku. Spółka ujmowała wydatki bezpośrednio związane z realizacją inwestycji na koncie księgowym "inwestycje - roboty w toku", nie ujmując ich na bieżąco w kosztach uzyskania przychodów. Obecnie Inwestycja znajduje się w trakcie realizacji, Spółka nie posiada pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego. Nabycie nieruchomości gruntowej oraz budowa budynku mieszkalnego zostało sfinansowane ze środków pieniężnych uzyskanych w wyniku otrzymania przez Spółkę pożyczek od Komandytariusza (Wnioskodawczyni). Komandytariusz udzielał Spółce pożyczek ze swojego majątku prywatnego. Spółka posiada zobowiązanie wobec Komandytariusza w wysokości równej kwotom głównym otrzymanych pożyczek. Wartość rynkowa prowadzonej inwestycji (gruntu wraz z budynkiem mieszkalnym) nie przewyższa wartości udzielonych przez Komandytariusza pożyczek. Spółka w celu zwolnienia siebie z przedstawionego wyżej zobowiązania wobec Komandytariusza (Wnioskodawczyni) rozważa możliwość skorzystania z instytucji datio in solutum (tekst jedn.: "świadczenie zamiast wykonania"), przewidzianej w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm., winno być: tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm; dalej jako: "k.c."). Aby skorzystać z tej instytucji Spółka zawrze ze swoim Komandytariuszem stosowną umowę w formie aktu notarialnego, w której przekaże posiadaną nieruchomość gruntową wraz z budynkiem mieszkalnym na jego rzecz. W konsekwencji powyższego Spółka przestanie być dłużnikiem w stosunku do swojego Komandytariusza z tytułu otrzymanych pożyczek.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy na gruncie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego czynność zawarcia umowy o tzw. "świadczenie zamiast wykonania" spowoduje u Wnioskodawczyni (jako Komandytariusza Spółki) powstanie przychodu z działalności gospodarczej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zgodnie z posiadanym udziałem w zysku spółki?

(ww. pytanie oznaczono we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., dalej k.s.h.), spółką handlową jest m.in. spółka komandytowa. Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 k.s.h., określenie spółka osobowa oznacza m.in. spółkę komandytową. Zgodnie z art. 102 k.s.h. spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (Komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (Komandytariusza) jest ograniczona. Na majątek spółki komandytowej składa się wszelkie mienie wniesione do niej jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. W myśl art. 123 § 1 k.s.h. Komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Spółka komandytowa, jako osobowa spółka prawa handlowego, jest zatem samodzielnym, odrębnym od wspólników podmiotem praw i obowiązków. Posiada swój własny majątek, który jest niezależny od majątków osobistych jej wspólników, może zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółka komandytowa nie jest natomiast samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami od dochodów wypracowanych w ramach tej spółki są jej poszczególni wspólnicy. Przychody z udziału w spółce komandytowej u każdego wspólnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to w odniesieniu do jej dochodów uzyskanych z tej spółki zastosowanie znajdują zasady opodatkowania przewidziane w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej jako: "u.p.d.o.f."). Zgodnie z art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego, zatem m.in. spółkę komandytową. W myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędącą osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (z pozarolniczej działalności gospodarczej). Jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Powyższe stosuje się również odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z art. 14 ust. 2e ww. ustawy (obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.), w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepis art. 19 stosuje się odpowiednio. Przepis ust. 2e stosuje się odpowiednio w przypadku wykonania świadczenia niepieniężnego przez spółkę niebędącą osobą prawną (art. 14 ust. 2f ww. ustawy).

W świetle wyżej przywołanych regulacji uznać należy, że w sytuacji, gdy spółka niebędącą osobą prawną ureguluje swoje zobowiązanie poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego (np. w formie rzeczowej), u wspólników tej spółki (proporcjonalnie do wysokości jego udziału w zysku spółki) powstanie przychód w wysokość wartości uregulowanego zobowiązania. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego (wartość rynkowa przekazanej wierzycielowi na skutek uregulowania zobowiązania rzeczy) jest wyższa niż wysokość uregulowanego zobowiązania, przychodem będzie wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego (wydanej rzeczy).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Komandytariusz Spółki (Wnioskodawczyni) udzielił jej pożyczek. Zobowiązanie Spółki wobec Komandytariusza aktualnie odpowiada kwotom głównym otrzymanych pożyczek. W celu zwolnienia siebie z długu, Spółka w ramach umowy datio in solutum planuje przenieść na Komandytariusza (Wnioskodawczynię) nieruchomość gruntową wraz z posadowionym na niej budynkiem (tekst jedn.: realizowana przez Spółkę inwestycja).

Stwierdzić zatem należy, że w momencie przeniesienia własności nieruchomości (gruntu wraz z budynkiem mieszkalnym) na rzecz Komandytariusza (tytułem spłaty udzielonej pożyczki) powstanie przychód podatkowy. W takiej bowiem sytuacji dojdzie do wykonania w formie świadczenia niepieniężnego zobowiązania ciążącego na Spółce, a zatem spełnione zostaną przesłanki wynikające z cyt. art. 14 ust. 2e i 2f u.p.d.o.f.

Wobec powyższego uznać należy, że przychodem Wnioskodawczyni (jako Komandytariusza Spółki) ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. (z pozarolniczej działalności gospodarczej), będzie przypadająca na nią (zgodnie z wysokością posiadanego udziału w zysku Spółki) wartość uregulowanego zobowiązania (w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie to wartość kwot głównych udzielonych przez niego pożyczek), która jednocześnie nie przewyższa wartości rynkowej gruntu wraz z budynkiem mieszkalnym (tekst jedn.: świadczenia niepieniężnego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, tj. w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.