IBPB-1-1/4511-190/15/WRz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 kwietnia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 5 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków finansowych (dotacji) w związku z prowadzoną działalnością oświatową w części przeznaczonej na wynagrodzenie dyrektora szkół publicznych - jest prawidłowe.

W dniu 5 maja 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków finansowych (dotacji) w związku z prowadzoną działalnością oświatową w części przeznaczonej na wynagrodzenie dyrektora szkół publicznych.

We wniosku zostało przedstawiony następujący stan faktyczny:

Zgodnie z Uchwałą Rady Gminy z 10 lutego 2012 r. Wnioskodawca przejął do zarządzania Podstawową Szkołę Publiczną i pełni w niej funkcję Dyrektora. Szkoła podstawowa została przekazana na podstawie sporządzonej i podpisanej przez Urząd Gminy umowy przekazania i powierzenia mienia z 27 sierpnia 2012 r. Podstawą prawną jego działalności jest wpis do ewidencji Szkół i Placówek Publicznych z 9 lipca 2012 r. Głównym profilem tej działalności jest prowadzenie działalności oświatowej w Publicznej Szkole Podstawowej (wraz z oddziałem przedszkolnym) i Publicznym Gimnazjum. Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, działalność oświatowa tych instytucji jest finansowana z dotacji otrzymywanej co miesiąc z Urzędu Gminy. Wysokość dotacji dla szkół publicznych prowadzonych na terenie gminy przez osoby fizyczne ustalana jest przez Urząd Gminy. Zdarzenia gospodarcze związane z działalnością gospodarczą szkoły ewidencjonuje się w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Wnioskodawca zatrudnia w szkole nauczycieli i pracownika administracyjnego. Koszty wynagrodzenia pracowników wraz z pochodnymi (składki na ubezpieczenie społeczne i podatek dochodowy pokrywane są z otrzymanej dotacji). Jako Dyrektor Szkoły Wnioskodawca wykonuje wszystkie obowiązki związane z zajmowanym stanowiskiem i w związku z powyższym za wykonywaną pracę w 2014 r. wypłacał sobie co miesiąc wynagrodzenie, które finansowane było z otrzymywanej dotacji. Koszt własnej pracy został wykazany w przekazywanym do Urzędu Gminy rozliczeniu z wykonania otrzymanej dotacji, jako wynagrodzenie osobowe pracowników. Koszty bezpośrednio sfinansowane z dotacji otrzymanej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, co wynika z treści art. 23 ust. 56 (winno być art. 23 ust. 1 pkt 56) ww. ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy moje wynagrodzenie za realizowanie zadań i obowiązków Dyrektora Publicznej Szkoły Podstawowej i Publicznego Gimnazjum, pobierane z części dotacji, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 80 ust. 3d i art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., dotacje mogą być wykorzystane na pokrycie wydatków bieżących obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, czy innej formy wychowania przedszkolnego, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody uzyskiwane z prowadzenia przez osoby fizyczne, publicznej szkoły i przedszkola stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 pkt 3 (winno być art. 10 ust. 1 pkt 3) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Mimo, że art. 83a ust. 1 ustawy o systemie oświaty stanowi, że prowadzenie szkoły i przedszkola nie jest działalnością gospodarczą, to na potrzeby podatku dochodowego przychody uzyskane w wyniku prowadzenia szkoły traktuje się jak przychody z działalności gospodarczej. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotacja stanowi przychód z działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana przez niego dotacja nie stanowi wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychody z ww. dotacji i koszty sfinansowane z ww. dotacji nie powinny być ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, jako nie mające wpływu na ustalenie dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem wymienionych w art. 51, 52, 52a, i 53 oraz dochodów od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wnioskodawca uważa że otrzymana z Urzędu Gminy dotacja na prowadzenie szkoły, w tym kwota dotacji przeznaczona na wypłatę jego wynagrodzenia wraz z pochodnymi, jest przychodem z pozarolniczej działalności, jednakże w całości zwolnionym od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie cytowanego wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja którą otrzymuje jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w:

* Bydgoszczy z 3 czerwca 2014 r. Znak: ITPBl/415-272/14/AK,

* Poznaniu z 11 czerwca 2014 r. Znak: ILPB1/415-353/14-2/TW.

* Łodzi z 2 lipca 2014 r. Znak: IPTPB1/415- 231/14-2/AP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13 i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

* dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

* ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Przychodu z działalności gospodarczej nie stanowią również kwoty otrzymane od agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa (art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie:

* jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz

* pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z brzmienia art. 218 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.), wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy. Zgodnie z art. 90 ust. 1a ww. ustawy, niepubliczne przedszkola, inne formy wychowania przedszkolnego, szkoły podstawowe oraz ośrodki, o których mowa w art. 2 pkt 5, a także niepubliczne poradnie psychologiczno-pedagogiczne, które zgodnie z art. 71b ust. 2a, prowadzą wczesne wspomaganie rozwoju dziecka, otrzymują dotację z budżetu odpowiednio gminy lub powiatu w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na jedno dziecko objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju w części oświatowej subwencji ogólnej dla jednostek samorządu terytorialnego, pod warunkiem że osoba prowadząca przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę, ośrodek lub poradnię poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę dzieci, które mają być objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju, nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. Niepubliczne szkoły podstawowe specjalne i gimnazja specjalne oraz szkoły ponadgimnazjalne o uprawnieniach szkół publicznych, w tym z oddziałami integracyjnymi, otrzymują dotacje z budżetu powiatu (art. 90 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 90 ust. 3d pkt 1 lit. a ww. ustawy dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na: wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi publiczną szkołę podstawową (wraz z oddziałem przedszkolnym) i publiczne gimnazjum. Źródłem finansowania działalności ww. placówek jest dotacja budżetowa otrzymywana z urzędu Gminy.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że jeżeli pobierane przez Wnioskodawcę należności tytułem wynagrodzenia dyrektora prowadzącego ww. szkoły wraz z oddziałem przedszkolnym ze środków pochodzących z dotacji, w świetle odrębnych przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego, a tym samym niemogących być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest prawnie dopuszczalne i nie stoi w sprzeczności z zawartą z jednostką samorządu terytorialnego umową, to działanie takie nie powoduje obowiązku opodatkowania pobranych środków podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W dalszym ciągu źródłem ich pochodzenia jest bowiem dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, która na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolniona z opodatkowania. Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą uzyskuje przychody i ponosi koszty uzyskania przychodów, które są rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Reasumując, dotacja jaką Wnioskodawca otrzymuje z jednostki samorządu terytorialnego, stanowi dla niego przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji także pochodzące z tej dotacji wynagrodzenie Wnioskodawcy, jako dyrektora wskazanych we wniosku placówek oświatowych, finansowane z części dotacji, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na marginesie wskazać należy, że wydatki bezpośrednio sfinansowane ww. przychodami zwolnionymi od podatku, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.