IBPB-1-1/4510-196/15/EN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 30 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 3 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek naliczonych od zwróconej dotacji - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 listopada 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek naliczonych od zwróconej dotacji.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") - jest Spółką kapitałową powstałą z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej (dalej: "Beneficjent"). Oświadczenie o przekształceniu prowadzonej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zostało złożone w formie aktu notarialnego w styczniu 2014 r. (wpis przekształcenia do Krajowego Rejestru Sądowego nastąpił w lutym 2014 r.).

W ramach prowadzonej przez Beneficjenta działalności gospodarczej, w lutym 2009 r. została zawarta z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej: "Instytucja Wdrażająca") umowa o dofinansowanie realizacji Projektu pod nazwą: "X" w ramach działania 8.1 "Wspieranie działalności gospodarczej w dziedzinie gospodarki elektronicznej" osi priorytetowej 8 "Społeczeństwo informacyjne - zwiększenie innowacyjności gospodarki" Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, 2007 - 2013.

Przedmiotowe dofinansowanie przyznane Beneficjentowi w ramach ww. umowy, to wsparcie udzielone ze środków publicznych w formie dotacji rozwojowej, o której mowa w art. 106 ust. 2 pkt 3a ustawy o finansach publicznych według stanu prawnego obowiązującego na dzień zawarcia niniejszej umowy. W związku z przystąpieniem do realizacji projektu objętego ww. umową o dofinansowanie, Beneficjent przeprowadził postępowanie ofertowe na zakup systemu w postaci otwartego kodu oprogramowania do prowadzenia kampanii e-mail marketingu (tzw. "szkielet systemu"). Kwestie dostawy oraz zakupu usług w ramach Projektu (w tym zakupu "szkieletu systemu") były szczegółowo unormowane w przywołanej umowie zawartej pomiędzy Beneficjentem, a Instytucją Wdrażającą. Między innymi Beneficjent zobowiązany był do dokonywania zakupów w oparciu o najbardziej korzystną ekonomicznie ofertę, z zachowaniem zasad jawności, przejrzystości i uczciwej konkurencji. Dodatkowym rygorem była konieczność udokumentowania faktu zamieszczania ogłoszenia o dokonywanym zakupie na stronie internetowej Beneficjenta lub w prasie bądź też jego siedzibie oraz przystąpienie do zapytania ofertowego co najmniej trzech oferentów, składających oferty ważne na dzień złożenia zamówienia lub zawarcia umowy.

Wobec powyższego Beneficjent dochowując należytej staranności i przestrzegając zasad ustalonych w umowie o dofinansowanie, opublikował w swojej siedzibie zapytanie ofertowe - ogłoszenie o dokonywanym zakupie - na nabycie "szkieletu sytemu" w postaci otwartego kodu oprogramowania do prowadzenia kampanii e-mail marketingu.

Na opublikowane zapytanie ofertowe odpowiedziało troje oferentów. Spośród złożonych ofert, Beneficjent w oparciu o obiektywne kryteria, takie jak cena nabycia, technologia wykonania systemu, serwery aplikacji, koszt realizacji oraz czas realizacji, dokonał wyboru najkorzystniejszej ekonomicznie oferty na budowę "szkieletu systemu" do prowadzenia kampanii e-mail marketingu. Dokonany wybór oferty doprowadził do zrealizowania założeń Projektu - w szczególności w obecnym kształcie system stworzony przez Beneficjenta w oparciu o "szkielet systemu" opracowany przez wybranego oferenta zawiera w sobie cały szereg innowacyjnych rozwiązań, odróżniających go od innych systemów tego typu oferowanych przez konkurencję, czego najlepszym dowodem jest fakt absolutnej dominacji Wnioskodawcy na rynku usług e-mail marketingu, która osiągnięta została właśnie dzięki innowacyjności przyjętych rozwiązań.

W 2013 r. Instytucja Wdrażająca złożyła jednak oświadczenie o wypowiedzeniu ww. umowy o dofinansowanie ze skutkiem natychmiastowym wzywając jednocześnie Beneficjenta do zwrotu otrzymanych środków finansowych w ramach dofinansowania wraz z odsetkami umownymi w terminie 30 dni od dnia rozwiązania umowy. Jako podstawę wypowiedzenia umowy ze skutkiem natychmiastowym Instytucja Wdrażająca wskazała naruszenie zasady uczciwej konkurencji, przejawiającej się w jej ocenie w:

* wyznaczeniu krótkiego terminu na składanie ofert, przy jednoczesnym warunku dostarczenia ofert do siedziby Beneficjenta,

* zastosowaniu kryterium wyboru wykonawcy nieuwzględnionego w zapytaniu ofertowym,

* braku zgodności treści odrzuconych ofert z treścią zapytania ofertowego i protokołem wyboru wykonawcy,

* umieszczeniem SIWZ, na podstawie którego miał zostać wyłoniony wykonawca na stronie internetowej należącej do wybranego wykonawcy.

Beneficjent, nie zgadzając się z zasadnością podnoszonych zarzutów wysuwanych przez Instytucję Wdrażającą, na podstawie których wypowiedziano umowę o dofinansowanie, wstąpił w spór z Instytucją Wdrażającą na drodze postępowania sądowego, jednakże sąd przychylił się do stanowiska Instytucji Wdrażającej, w tym nakazującego zwrot otrzymanych środków finansowych w ramach dofinansowania wraz z odsetkami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w momencie zapłaty odsetek od zwracanych środków finansowych na rzecz Instytucji Wdrażającej, odsetki te będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia tj. w dacie ich zapłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej wstąpił on we wszelkie prawa i obowiązki przekształcanego przedsiębiorcy.

Skutki wyżej opisanego przekształcenia zostały bowiem określone w szczególności art. 584² ustawy - Kodeks spółek handlowych (dalej: "k.s.h."), zgodnie z którym spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Tym samym spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Osoba fizyczna (indywidualny przedsiębiorca) staje się natomiast z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Zauważyć ponadto należy, iż w doktrynie podkreśla się, że następstwo prawne wynikające z art. 584² § 1 k.s.h. należy rozumieć jako wstąpienie nowo utworzonej spółki we wszystkie prawa i obowiązki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (tekst jedn.: wchodzące w jej zakres) - tak wskazał przykładowo Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 30 września 2014 r. (sygn. akt I ACa 829/14). Z art. 584¹ k.s.h. w zw. z art. 584² k.s.h. wynika, że skutek ten dotyczy wszelkich tak rozumianych praw i obowiązków, na co przedsiębiorca nie ma wpływu, w tym znaczeniu, że nie może dokonać swoistego wydzielenia części swych zasobów zaangażowanych do prowadzonej działalności, aby znalazły się one w spółce. W aspekcie cywilnoprawnym oznacza to, że treść stosunków prawnych spółki przekształcanej, łączących ją z "otoczeniem rynkowym" (osobami trzecimi), nie ulega zmianie. Po dniu przekształcenia (art. 584¹ k.s.h.) nie zmienia się treść stosunków cywilnoprawnych zawartych przez przedsiębiorcę - osobę fizyczną z osobami trzecimi (dłużnikami czy wierzycielami), a jedynie ich stroną staje się ex lege (z mocy art. 584¹ § 1 k.s.h.) spółka kapitałowa, w miejsce tego przedsiębiorcy. Podkreślić zatem należy, że w świetle art. 584² § 1 k.s.h. stosunki cywilnoprawne łączące przedsiębiorcę przekształcanego z osobami trzecimi nie ustają, ale są kontynuowane w niezmienionym zakresie i treści z udziałem spółki przekształconej.

Poza tym, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych (art. 93a § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w zakresie zdarzenia opisanego w niniejszym wniosku jest pełnoprawnym następcą Beneficjenta w zakresie praw i obowiązków wynikających z umowy o dofinansowanie zarówno w odniesieniu do stosunków cywilnoprawnych, jak i podatkowych.

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do zaliczenia odsetek, naliczonych od zwróconej dotacji, do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy zatem przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają one wyłączeniu z tych kosztów.

Zdaniem Spółki, dokonana przez nią zapłata odsetek od kwoty zwróconej dotacji, spełnia kryterium celowości określone w art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 207 ustawy o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 2140 z późn. zm., dalej: "UFP"), w przypadku gdy środki przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich są wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem podlegają zwrotowi przez beneficjenta wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. W związku z powyższym, zwrot dotacji oraz związany z tym obowiązek zapłaty przez Spółkę odsetek od kwoty zwróconej dotacji, było działaniem skierowanym na zabezpieczenie przez Spółkę źródeł przychodów podatkowych w szczególności poprzez umożliwienie jej dalszego rozwoju i funkcjonowania w przestrzeni gospodarczej bez narażania na ewentualne dalsze koszty związane z kontynuacją sporu z Instytucją Wdrażającą oraz skupianie uwagi kierownictwa Spółki na problemach niezwiązanych z głównym celem jej funkcjonowania. W związku z powyższym, odsetki od zwróconej kwoty dotacji spełniają warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Równocześnie Spółka pragnie zauważyć, że odsetki od kwoty zwróconej dotacji nie zostały wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w przepisie art. 16 ust. 1 ww. ustawy. W szczególności, zdaniem Spółki, do analizowanych odsetek nie stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

Jak Spółka wskazała powyżej, zgodnie z przepisem art. 207 UFP, w przypadku gdy środki przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich są wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem podlegają zwrotowi przez Beneficjenta wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Spółka zwraca uwagę, że z przywołanego przepisu UFP wyraźnie wynika, że odsetki zwracanej dotacji, wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem wyłącznie nalicza się analogicznie jak odsetki od zaległości podatkowych, ale same w sobie odsetki te nie mają charakteru odsetek od zaległości podatkowych. Co więcej, zdaniem Spółki analizowane odsetki nie mają w ogóle charakteru odsetek za zwłokę. Zdaniem Spółki, o odsetkach za zwłokę można by mówić wyłącznie w sytuacji, gdyby Spółka dokonała zwrotu dotacji i/lub analizowanych odsetek po terminie wynikającym z postanowień UFP, to znaczy 14 dni po terminie doręczenia Spółce wezwania do zwrotu dotacji wraz z odsetkami.

Nawet w takiej sytuacji, powołany przepis nie znalazłby zastosowania do całej kwoty zapłaconych przez Spółkę odsetek, lecz jedynie do kwoty mającej charakter odsetek za zwłokę, a więc odsetek naliczonych za okres od terminu do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, wynikającego z postanowień UFP. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji prawa podatkowego z 6 października 2011 r., Znak: ILPB4/423-234/11-3/ŁM wydanej w analogicznej sprawie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Katalog wydatków, których nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zawiera natomiast art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 21 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej. Ustawodawca w ww. przepisie z kosztów uzyskania przychodów wyłączył odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, a takiego charakteru nie mają odsetki będące przedmiotem niniejszej interpretacji. Tym samym przedmiotowe odsetki, jako naliczone na podstawie art. 145 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych w dacie ich zapłaty. Podobne stanowisko zostało również zaprezentowane w interpretacji prawa podatkowego z dnia 7 lipca 2008 r., Znak ILPB1/415-234/08-2/IM wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. Powołane pismo zostało wprawdzie wydane na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak regulacje odnoszące się do analizowanej kwestii, zawarte w art. 23 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) są analogiczne do art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić również należy, iż w niniejszej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.). Stosownie bowiem do treści art. 113 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1241 z późn. zm.), dotacje udzielone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, tj. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240), podlegają zwrotowi na podstawie dotychczasowych przepisów.

Zgodnie z art. 211 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych, w przypadku gdy środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2, 3a i 4, a także środki przeznaczone na finansowanie programów i projektów realizowanych z tych środków lub dotacji, o których mowa w art. 202, są:

* wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem,

* wykorzystane z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 208,

* pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości

- podlegają zwrotowi przez beneficjenta wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków na rachunek wskazany przez organ lub jednostkę przekazujące te środki, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji, o której mowa w ust. 4. Przepisy art. 145 ust. 2-5 stosuje się odpowiednio.

W przypadku stwierdzenia okoliczności, o których mowa w ust. 1, instytucja zarządzająca albo instytucja pośrednicząca, wydaje decyzję określającą kwotę przypadającą do zwrotu i termin, od którego nalicza się odsetki (art. 211 ust. 4 ww. ustawy).

Jednocześnie art. 211 ust. 4b ustawy o finansach publicznych wskazuje, że od decyzji, o której mowa w ust. 4, wydanej przez instytucję pośredniczącą lub instytucję wdrażającą, o której mowa w ust. 4a, beneficjent może złożyć odwołanie do właściwej instytucji zarządzającej; w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez instytucję zarządzającą, beneficjent może zwrócić się do tej instytucji z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy.

Z przedstawionego przez Spółkę opisu sprawy wynika, iż odsetki, o których traktuje niniejszy wniosek nie mają charakteru odsetek za zwłokę, są jedynie naliczane analogicznie jak odsetki od zaległości podatkowych. Wnioskodawca wskazał także, iż dochował należytej staranności, aby wszelkie terminy wynikające z uregulowań prawnych zostały zachowane.

W świetle powyższego, kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest ustalenie, czy odsetki od naliczonej części dotacji, która została zwrócona w związku z wykorzystaniem jej niezgodnie z przeznaczeniem, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Należy zatem przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Nie każdy jednak wydatek związany z działalnością gospodarczą jest jednoznacznie wydatkiem poniesionym w celu uzyskania przychodów, bądź też w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła tych przychodów. Takimi kosztami bowiem nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej. Ustawodawca w ww. przepisie z kosztów uzyskania przychodów wyłączył odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, a takiego charakteru nie mają odsetki będące przedmiotem niniejszej interpretacji.

Reasumując, w związku z powyższym, zdaniem Spółki, zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki związane ze zwrotem przez Spółkę dotacji, będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki w momencie ich zapłaty.

Na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

O możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków ponoszonych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."). Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim, a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów jest zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca realizuje projekt współfinansowany ze środków UE. W wyniku weryfikacji przeprowadzonej przez Instytucję Wdrażającą okazało się, że przekazane środki finansowe zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Wnioskodawca, zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie, zobowiązany został do zwrotu otrzymanej dotacji wraz z należnymi odsetkami.

Mając na uwadze powyższe, nie sposób uznać, że poniesienie przez Wnioskodawcę wydatków z tytułu odsetek od otrzymanej dotacji jest działaniem w celu uzyskania przychodów, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, bowiem poniesienie wydatku z tytułu przedmiotowych odsetek nie wiąże się z jakimś rzeczywistym zdarzeniem, mającym wpływ na wysokość osiągniętego lub potencjalnego przychodu, stanowi natomiast rezultat niedochowania warunków otrzymanego dofinansowania, a więc jest następstwem niewłaściwego działania. Wnioskodawca zawierając umowę o dofinansowanie projektu musiał być świadomy ewentualnych konsekwencji wynikających z niedotrzymania jej warunków. Brak należytej staranności skutkujący wykorzystaniem dofinansowania z naruszeniem obowiązujących procedur nie może być rekompensowany z wykorzystaniem przepisów podatkowych. Podatnik nie może kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego działania, bądź niezachowania przez niego należytej staranności, bowiem to on obarczony jest ryzykiem prowadzonej działalności.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek w postaci zapłaty odsetek stanowiący efekt nieprawidłowego wywiązania się z warunków zawartej umowy (co zostało stwierdzone zarówno przez Instytucję Wdrażającą jak i w postępowaniu sądowym) nie pozostaje w związku z osiąganiem przychodów albo zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła. Brak spełnienia powyższych przesłanek, uniemożliwia zaliczenie go do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać przy tym należy, że stosownie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia możliwości zaliczenia przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Co istotne zostały podjęte działania mające na celu weryfikację ich prawidłowości. Interpretacje te nie są obecnie dostępne (do wglądu) w Systemie Informacji Podatkowej (stronach internetowych Ministra Finansów).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.