I USB III/436/40/2005/kk - Aport przedsiębiorstwa a wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci tylko niektórych jego składników

Pytanie podatnika

Czy wniesienie aportem części przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę fizyczną (z aportu wyłączono budynki i budowle), stanowi zbycie przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 ustawy o podatku VAT, co oznacza, że czynność ta nie podlega opodatkowaniu?

W dniu 23 marca 2005 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 15 kwietnia 2005 r. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Stan faktyczny przedstawiony we wniosku:

Firma prowadzona przez Pana jako osobę fizyczną została wniesiona aportem jako zorganizowane przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i art. 55² k.c. do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Z aportu zostały wyłączone budynki i budowle (poza jednym budynkiem). Ponadto strony sporządziły umowę przyrzeczenia korzystania przez spółkę z pomieszczeń biurowych i magazynowych na podstawie umowy najmu. W tym samym dniu strony zawarły umowę najmu przedmiotowych pomieszczeń biurowych i magazynowych, na podstawie której wynajął Pan spółce będące jego własnością ww. pomieszczenia. Pan jako osoba fizyczna nadal będzie wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, polegające wyłącznie na wynajmie nieruchomości na własny rachunek. W Pana opinii w przedstawionym stanie faktycznym nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynność ta - zgodnie z powołanym przepisem - nie podlega opodatkowaniu.

Stanowisko tutejszego Organu:

Przepis art. 55¹ kodeksu cywilnego definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, wskazując na przykładowy (tj. nie wyczerpujący) katalog składników tego przedsiębiorstwa. W myśl art. 55² kodeksu cywilnego ustawodawca wprowadził zasadę, że czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład tego przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych..

Swoboda, jaką ustawodawca dał stronom w zakresie kształtowania treści umowy zbycia przedsiębiorstwa nie jest jednak nieograniczona. Swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników przedsiębiorstwa nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje, spełniane przez przedsiębiorstwo. Strony czynności prawnej mogą dowolnie określać, jakie elementy, tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej - jednak ocena, że doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest możliwa jedynie w sytuacji ustalenia, że nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. O tym, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa jako aportu do spółki decyduje zakres przekazanego majątku i praw. Wniesienie musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jego składników, nawet o znacznej wartości. Zauważyć należy, że objął Pan udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny. Wartość aportu określona została uchwałą nr 1 wspólników spółki podjętą na zgromadzeniu wspólników w dniu 24 stycznia 2005 r., zaś jego przedmiot określa załącznik nr 1 do uchwały. Zgodnie z powołanym załącznikiem z majątku trwałego firmy wyłączono nieruchomości - budynek, budowle i grunty. W skład aportu weszły aktywa firmy, pomniejszone o ww. składniki.

W rezultacie w ramach aportu spółka nabyła kontener magazynowy, zestawy komputerowe, fax, samochody, sprzęt i wyposażenie biura, oprogramowanie komputerowe, udziały oraz należności. Zdaniem tutejszego Organu zespół ww. składników nie jest wystarczający dla kontynuowania przez spółkę działalności gospodarczej, w zakresie realizowanym uprzednio przez Pana tj. w zakresie instalatorstwa sanitarnego i budowlanego, nadzoru inwestorskiego i usług projektowych, wypożyczania sprzętu budowlanego, handlu hurtowego i detalicznego. W skład aportu nie weszło żadne prawo majątkowe, dające spółce legitymację do korzystania z gruntu i naniesień. Strony zawarły wprawdzie umowę przyrzeczenia, jednak jej treścią było wyłącznie zobowiązanie do zawarcia umowy najmu pomieszczeń biurowych, magazynowych i handlowych. W realizacji zobowiązania strony zawarły umowę najmu na podstawie której spółka jako najemca zobowiązała się w zamian za korzystanie z przedmiotowych pomieszczeń biurowych, magazynowych i handlowych do zapłaty na rzecz Pana czynszu w określonej wysokości miesięcznie.

Spółka uzyskała tym samym causę prawną do korzystania z ww. budowli, jednak podstawa ta wynika z zupełnie odrębnej od aportu czynności prawnej - zawarcia umowy wzajemnej - zaś zbieżność w czasie dokonanych czynności prawnych (wniesienie aportu, umowy przyrzeczenia i umowy najmu) nie spowodowała powstania po stronie spółki przysporzenia majątkowego w związku z zawartą umową przyrzeczenia.

Zauważyć należy, iż w ramach aportu można wnieść jedynie aktywa, prawa majątkowe. Przyrzeczenia wnoszącego aport, w realizacji których to spółka obligowana jest do zapłaty czynszu miesięcznego za korzystanie z rzeczy, nie mają wartości przysporzenia majątkowego po stronie spółki, a tym samym przyrzeczenia takie nie mogą być uznane za element składowy aportu. Biorąc zatem powyższe pod uwagę, tutejszy Organ stoi na stanowisku, że w analizowanym stanie faktycznym przedmiotem aportu nie było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, a jedynie część składników majątku tego przedsiębiorstwa; w konsekwencji do czynności zbycia tych składników nie ma zastosowania art. 6 pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem w rozpatrywanym przypadku występuje czynność przekazania przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, będącą podatnikiem podatku od towarów i usług, towarów, (tj. część składników majątku) w postaci aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) są towary tj. rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy), to w przypadku gdy czynność taka prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, wystąpi wówczas odpłatna dostawa, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i czynność taka powinna podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże w świetle § 8 ust. 1 pkt 6 ww. rozporządzenia Ministra Finansów zwolnione są od podatku od towarów i usług wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego. Przekazanie więc przez Pana aportem wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Wartość przekazanych towarów powinien Pan ująć w deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym towary te zostały przekazane - jako sprzedaż zwolnioną od podatku.

Ponadto tutejszy Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia opisanego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 1 i § 2 ww. ustawy Ordynacja podatkowa przedstawiona interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika. Jeżeli jednak podatnik zastosował się do tej interpretacji, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej jego zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia postanowienia, o którym mowa w art. 14a § 4, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu. Interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1, jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może być zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w § 5.