DPP10.8022.25.2019 - Wyłączenie z PCC umowy sprzedaży lokali mieszkalnych zawieranych na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną Ministra Finansów wydaną w jego imieniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 kwietnia 2016 r., nr IBPB-2-1/4514-80/16/AD, w ten sposób, że stwierdza, że stanowisko organu w części dotyczącej objęcia umowy sprzedaży, o której mowa we wniosku Wnioskodawcy z dnia 3 lutego 2016 r. (data wpływu 04 luty 2016 r.) wyłączeniem z art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1519) - jest nieprawidłowe.

Wnioskodawca, notariusz z Kancelarii Notarialnej, wnioskiem z dnia 3 lutego 2016 r. zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina zgłosiła zamiar ustanowienia odrębnych własności lokali oraz ich sprzedaży (wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej) czterem małżeństwom i trzem osobom indywidualnym (Wnioskodawca wymienił dane tych osób w opisie zdarzenia przyszłego).

Prawo własności nieruchomości zabudowanej budynkami z lokalami mieszkalnymi Gmina nabyła od Przedsiębiorstwa Państwowego... na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody, wydanej na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym oraz ustawy o pracownikach samorządowych, utrzymanej w mocy decyzją Krajowej Komisji Uwłaszczeniowej z dnia 6 marca 2009 r. oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 18 września 2009 r., sygn. akt....

Sprzedaż zrealizowana zostałaby jednym aktem notarialnym.

Rada Miejska w uchwale z dnia 27 sierpnia 2015 r. ustaliła, że sprzedaż mieszkań odbywać się będzie w oparciu o art. 47a ustawy o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego... (Dz. U. z 2000 r. poz. 948), a do sprzedaży mają zastosowanie zapisy dotyczące warunków sprzedaży określone w art. 42-46 tej ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż, o której mowa wyżej podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a jeśli tak to czy podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość rynkowa praw własności lokali, czy też wartość ustalona w oparciu o wartość rynkową pomniejszoną o przysługujące nabywcom ulgi?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Opisana czynność (sprzedaż) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, albowiem nieruchomość stanowi własność gminy, a przepisy art. 42 ust. 2 i 3 oraz art. 43-46 ustawy o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego... dotyczą jedynie związanych ze sprzedażą kwestii ulg oraz pierwszeństwa w ich nabyciu. Charakterystyczne przy tym jest, iż art. 44 ust. 2 ustawy o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przy wycenie lokali mieszkalnych nakazuje stosować przepisy o gospodarce nieruchomościami, a więc przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 2204).

Jednakże gdyby uznać, iż opisana czynność (sprzedaż nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to wtedy - zdaniem Wnioskodawcy - podstawą opodatkowania winna być wartość rynkowa (bez uwzględnienia ulg cenowych), zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając powyższe Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami. Przepisami o gospodarce nieruchomościami są przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz przepisy trzynastu innych ustaw wymienionych w art. 2 tejże ustawy o gospodarce nieruchomościami. Mogą to być także przepisy innych ustaw, o ile przepisy szczególne tak stanowią.

Wnioskodawca podkreślił, że Gmina sprzedaż wydzielonych lokali mieszkalnych wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej realizować będzie na podstawie art. 42 ust. 2 oraz art. 43-46 ustawy o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego..., albowiem do tych przepisów odsyła art. 47a ust. 1, który nakazuje odpowiednie ich stosowanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie wdając się w szczegółowe rozważania w tym zakresie - zgodnie z utrwalonymi w doktrynie poglądami - odpowiednie stosowanie oznacza konieczność oceny w procesie stosowania prawa, czy zastosowanie przepisu, który mamy zastosować prowadzi do wyników zgodnych z istotą regulowanej instytucji (sprzedaży mienia gminnego), co w tym konkretnym przypadku oznaczało będzie stosowanie tych przepisów (art. 42 ust. 2 i 3 oraz art. 43-46) prawie w całości wprost.

Jak z powyższego wynika czynność cywilnoprawna - umowa sprzedaży podlegać będzie przepisom ustawy o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego. Przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami należałoby zastosować dopiero wówczas, gdyby sprzedaż w trybie ustawy o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji nie doszła do skutku.

Wnioskodawca wskazał także na wyrok NSA z dnia 3 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1876/12, w którym skład orzekający uznał, iż przepis art. 40 ust. 1 ustawy o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego... nie jest przepisem o gospodarowaniu nieruchomościami. Podobnie można sądzić o art. 42 ust. 2 i 3 oraz art. 43-46 tej ustawy. Z drugiej strony w uzasadnieniu powołanego wyroku NSA uznał, iż pojęcie "gospodarowania nieruchomościami" w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych odnosi się do wszystkich nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego, w tym gminnych oraz własność Skarbu Państwa.

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działając z upoważnienia Ministra Finansów w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 11 kwietnia 2016 r., nr IBPB-2-1/4514-80/16/AD, stwierdził, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

Zdaniem organu interpretacyjnego umowa sprzedaży lokali mieszkalnych nie będzie mogła zostać zakwalifikowana jako czynność cywilnoprawna wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż nie została zawarta w trybie (na podstawie) przewidzianej ustawą o gospodarce nieruchomościami tylko na podstawie przepisów o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego. W konsekwencji, przedmiotowa umowa sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zaś podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość rynkowa nieruchomości. Powołany powyżej przepis art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych odsyła bowiem wprost do wartości rynkowej jak podstawy opodatkowania.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna z dnia 11 kwietnia 2016 r. nr IBPB-2-1/4514- 80/16/AD wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z upoważnienia Ministra Finansów w zakresie objęcia umowy sprzedaży wyłączeniem z art. 2 pkt 1 lit. g ustawy od czynności cywilnoprawnych - jest nieprawidłowe.

Kwestią do rozpatrzenia w przedmiotowej sprawie jest zastosowanie wyłączenia określonego w art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku zawarcia umowy sprzedaży między najemcą jako kupującym, a gminą jako sprzedającym, której przedmiotem jest samodzielny lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniami przynależnymi oraz niezbędnymi do korzystania z nich gruntami. Nieruchomość gruntowa oraz budynek mieszkalny, w którym znajduje się ten lokal - należące do przedsiębiorstwa państwowego... - zostały przekazane gminie w trybie przepisów ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawy o pracownikach samorządowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynnościwilnoprawnych wyłączone z opodatkowania są czynności cywilnoprawne podlegające przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych.

Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie precyzują zakresu wyłączenia z opodatkowania czynności w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami, odwołując się jedynie ogólnie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. Niezbędna jest więc analiza przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami i ustawy o komercjalizacji, prywatyzacji i restrukturyzacji przedsiębiorstwa państwowego.

W myśl art. 47a ust. 1 ustawy o komercjalizacji, prywatyzacji i restrukturyzacji przedsiębiorstwa państwowego... jednostka samorządu terytorialnego, która w trybie przepisów ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych nabyła prawo własności nieruchomości wraz z budynkami mieszkalnymi będącymi do dnia wejścia w życie tej ustawy w posiadaniu podmiotu:. lub... S.A., a lokale mieszkalne zajmują osoby określone w art. 42 ust. 1, stosuje do sprzedaży tych lokali odpowiednio przepisy art. 42 ust. 2 i 3 oraz art. 43-46.

Na wstępie należy zauważyć, że przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami określają zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa i własność jednostek samorządu terytorialnego. Stosownie zaś do art. 24 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Nabyte więc przez gminę nieruchomości wraz z budynkami mieszkalnymi w trybie przepisów ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych należą do gminnego zasobu nieruchomości. Gospodarowanie gminnym zasobem nieruchomości polega między innymi na zbywaniu nieruchomości wchodzących w skład tego zasobu (art. 25 ust. 2 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 7 ustawy o gospodarce nieruchomościami). Jednocześnie na podstawie art. 34 ust. 1 pkt 1 powyższej ustawy w przypadku zbywania przez gminę nieruchomości osobom fizycznym lub prawnym pierwszeństwo w ich nabyciu przysługuje osobie, której przysługuje roszczenie o nabycie nieruchomości z mocy niniejszej ustawy lub odrębnych przepisów.

Roszczenie do nabycia lokalu mieszkalnego wynikające z art. 42 ustawy o komercjalizacji, prywatyzacji i restrukturyzacji przedsiębiorstwa państwowego... spełnia dyspozycję art. 34 ust. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowym przypadku gmina dokonała sprzedaży lokali mieszkalnych znajdujących się w budynkach, które należą do gminnego zasobu nieruchomości. Natomiast przepisy ustawy o komercjalizacji, prywatyzacji i restrukturyzacji przedsiębiorstwa państwowego... regulują wyłącznie kwestie dotyczące osób uprawnionych do nabycia lokali oraz warunki na jakich to nabycie następuje.

Dokonując subsumpcji wyżej wskazanych norm prawnych wskazać należy, że przedmiotowe umowy sprzedaży lokali mieszkalnych zawierane są na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami, tym samym korzystają z wyłączenia określonego w art. 2 pkt 1 lit. g ustawy od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany interpretacji indywidualnej Ministra Finansów wydanej w jego imieniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 kwietnia 2016 r., nr IBPB-2-1/4514-80/16/AD w części dotyczącej objęcia umowy sprzedaży wyłączeniem z art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Niniejsza zmiana interpretacji dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania ww. interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi): w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul.... (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy) lub w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy). Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.