DP/P1/423-0120/2/05/AK - Koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych - udokumentowanie wydatków na sponsoring

Pytanie podatnika

Wątpliwości Podatnika budzi, czy za wystarczającą podstawę do zaliczenie w koszty uzyskania przychodów wydatków na sponsoring można uznać umowę sponsoringu i fakturę za zakup książek, w sytuacji gdy Podatnik nie otrzyma od fundacji faktury/rachunku za świadczone usługi reklamowe.

Postanowienie

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), w sprawie: koszty uzyskania przychodów - udokumentowanie wydatków na sponsoring stwierdza, że stanowisko przedstawione w tym wniosku nie jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Uzasadnienie

Podatnik zawarł z fundacją umowę o sponsoring finału konkursu plastycznego. Na mocy umowy Podatnik jako sponsor zobowiązał się do przekazania książek przeznaczonych na nagrody dla zwycięzców konkursu. W zamian za to fundacja zobowiązała się do: umieszczenia bandera promocyjnego Podatnika jako sponsora podczas finału konkursu organizowanego w jednym z teatrów, umieszczenia logotypu Podatnika jako sponsora konkursu plastycznego w książce poświęconej tematyce konkursu, na ulotce promującej w/w książkę, na zaproszeniu na finał konkursu, jak również na stronie internetowej fundacji.

Wątpliwości Podatnika budzi, czy za wystarczającą podstawę do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków na sponsoring można uznać umowę sponsoringu i fakturę za zakup książek, w sytuacji gdy Podatnik nie otrzyma od fundacji faktury/rachunku za świadczone usługi reklamowe.

Zdaniem Podatnika wydatek na zakup książek stanowić będzie dla Podatnika koszt uzyskania przychodu, nawet gdy Podatnik nie otrzyma faktury/rachunku za usługi reklamowe. Według Podatnika fakt otrzymania bądź nieotrzymania faktury/rachunku nie przesądza o tym, czy dany wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu. Liczy się przede wszystkim cel jego poniesienia. W tym przypadku istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkiem a uzyskaniem w przyszłości przychodu. Promocja, jaką uzyska Podatnik w zamian za przekazane książki, zaowocuje w przyszłości większą liczbą klientów korzystających z usług Podatnika, a tym samym zwiększeniem przychodu.

Na tle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15.02.1992 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób.

W świetle powołanego art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. kosztami uzyskania przychodów są wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu tych, których ustawodawca nie zezwala zakwalifikować jako koszty jego uzyskania, o ile pozostają one w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą mającą na celu osiągnięcie przychodu. Są to więc koszty tak bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem, w tym koszty dotyczące funkcjonowania całego przedsiębiorstwa podatnika.

Do kosztów pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami zaliczają się koszty ponoszone na reprezentację i reklamę. Kosztów tych z reguły nie można przypisać konkretnym przychodom, mimo że mają one na celu kreowanie pozycji rynkowej firmy i oferowanych przez nią towarów czy usług.

Umowa sponsoringu jest umową dwustronnie zobowiązującą. Na osobę sponsora nakłada obowiązek poniesiona określonych nakładów (pieniężnych lub rzeczowych) na rzecz sponsorowanego. Z kolei sponsorowany w zamian zobligowany jest do reklamowania firmy sponsora lub przedmiotu wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w powyższym przepisie są przepisy ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.), która w art. 20 ust. 2 stanowi, iż podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej:

- zewnętrzne obce - otrzymane od kontrahentów,

- zewnętrzne własne - przekazywane w oryginale kontrahentom,

- wewnętrzne - dotyczące operacji wewnątrz jednostki.

Jak stanowi ust. 3 art. 20 ww. ustawy podstawą zapisów mogą być również sporządzone przez jednostkę dowody księgowe:

- zbiorcze - służące do dokonania łącznych zapisów zbioru dowodów źródłowych, które muszą być w dowodzie zbiorczym pojedynczo wymienione,

- korygujące poprzednie zapisy,

- zastępcze - wystawione do czasu otrzymania zewnętrznego obcego dowodu źródłowego,

- rozliczeniowe - ujmujące już dokonane zapisy według nowych kryteriów klasyfikacyjnych.

Na podstawie art. 20 ust. 4 ustawy o rachunkowości w przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji. Nie może to jednak dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz skup metali nieżelaznych od ludności.

Księgowy dowód zastępczy - tak jak każdy dowód księgowy - powinien zgodnie z art. 21 ustawy o rachunkowości zawierać co najmniej:

- określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego,

- określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,

- opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,

- datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu,

- podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,

- stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Jak wynika z powołanych przepisów operacje gospodarcze podatnika, zarówno po stronie kosztów, jak i przychodów muszą wynikać i mieć potwierdzenie we właściwych dowodach. Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 29.01.2003 r., sygn. akt III SA 1731/01 o możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów decyduje nie tylko to, że podatnik faktycznie je poniósł, ale także to, czy zostały one właściwie udokumentowane.

Jeżeli przepisy prawa materialnego, w tym przypadku ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie określiły dla konkretnego wydatku specjalnych wymogów co do zasad i sposobu jego udokumentowania, to poniesione wydatki muszą mieć potwierdzenie w dowodach odpowiadających wymogom sprecyzowanym w ustawie o rachunkowości.

Z przepisów tej ustawy wynika, iż kierownik jednostki w uzasadnionych okolicznościach może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji. Nie może to jednak dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zatem jeżeli zakup usług reklamowych od podmiotu sponsorowanego jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług (wniosek podatnika dotyczy interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), to podstawą zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów, nie może być zastępczy dowód księgowy, a wystawiona przez sponsorowanego faktura VAT.

Również Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 23.04.1994 r., nr PO3-722-170/WK/93 stwierdziło, iż w przypadku sponsorowania przez podmioty gospodarcze różnego rodzaju konkursów w środkach masowego przekazu lub organizowanych publicznie w inny sposób, poprzez fundowanie uczestnikom tych konkursów nagród rzeczowych, w zamian za umieszczanie w programach tych imprez znaków firmowych sponsorów, krótkich filmów reklamowych, wzmianek o działalności firm i zaletach produkowanych przez nie towarów - do kosztów reklamy (...) ponoszonych przez sponsorów może być zaliczana tylko ta wartość nagród rzeczowych, która stanowi równowartość ceny za tę reklamę. W związku z powyższym wydatki na reklamę, o których mowa wyżej powinny być udokumentowane odpowiednimi rachunkami. W przypadku braku takich dokumentów wartość nagród rzeczowych ponoszonych przez sponsorów traktowana powinna być jako darowizna, która stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.

Zatem stanowisko Podatnika, iż w każdym przypadku wydatek na zakup książek stanowić będzie dla Podatnika koszt uzyskania przychodu, nawet gdy Podatnik nie otrzyma faktury/rachunku za usługi reklamowe nie jest prawidłowe.