DI/100000/451/64/2011/KG - Obniżenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne do wysokości 0 zł w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników spółki oddelegowanych do pracy na teren Rumunii oraz Węgier w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 roku oraz od dnia 1 stycznia 2011 roku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 z. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1147) w związku z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r., Nr 205, poz. 1585, z późn. zm.) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku:

- uznaje za prawidłowe stanowisko zawarte we wniosku złożonym w dniu 3 lutego 2011 r. przez przedsiębiorcę (...) Sp. z o.o. z siedziby w (...) w sprawie obniżenia podstawy wymiaru składek, na ubezpieczenie zdrowotne do wysokości 0 zł w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników spółki oddelegowanych do pracy na teren Rumunii oraz Węgier w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

- uznaje za nieprawidłowe stanowisko zawarte we wniosku złożonym w dniu 3 lutego 2011 r., przez przedsiębiorę (...) Sp. z o.o. z siedzibą w (...) w sprawie obniżenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne, do wysokości 0 zł w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników spółki oddelegowanych do pracy na teren Rumunii oraz Węgier w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.,

- odmawia wydania pisemnej interpretacji w zakresie możliwości obniżenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne w przypadku oddelegowania pracowników Wnioskodawcy do pracy do innych krajów europejskich.

W dniu 3 lutego 2011 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek przedsiębiorcy (...) Sp. z o.o. z siedzibą w (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczą (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.).

Wnioskodawca w treści złożonego wniosku wskazał, iż spółka będąca, podmiotem z międzynarodowej Grupy realizuje globalny program mobilności pracowników, w ramach którego wysyła swoich pracowników do pracy na terenie innych państw w celach biznesowych do Rumunii, Węgier oraz innych państw europejskich. Wśród pracowników uczestniczących w programie znalazły się osoby, które w okresie pracy zagranicą posiadają w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy, co oznacza, iż podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu wyłącznie od przychodów osiąganych na terytorium Polski. Pracownicy ci podczas pobytu poza granicami kraju pozostają nadal w stosunku pracy ze spółką, mimo wypłaty wynagrodzeń przez spółki zagraniczne w krajach wykonywania pracy.

W związku z tym, że pracownicy są nierezydentami podatkowymi w Polsce i w świetle przepisów prawa podatkowego wynagrodzenia wypłacane pracownikom nie podlegają, opodatkowania w Polsce. W konsekwencji spółka (...) nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez wskazanych pracowników za pracę wykonywaną poza terytorium Polski. Wynika to zdaniem Wnioskodawcy, z faktu iż do wynagrodzeń wypłacanych w warunkach Wskazanych powyżej nie stosuje się przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulujących kwestię podstawy i wysokości podatku w Polsce oraz wysokości zaliczek na podatek dochodowy. Na podstawie wystawionych formularzy A1, składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne są za nich opłacane w Polsce.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego przedsiębiorca powziął wątpliwość, czy w związku z nie obliczaniem oraz nie pobieraniem od wynagrodzeń pracowników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych powinien zgodnie z art. 83 ust. 3 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. oraz zgodnie z art. 83 ust. 2 przywołanej ustawy w stanie, prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. obniżyć wysokość składek na ubezpieczenie zdrowotne wskazanych pracowników do wysokości 6 zł.

W ocenie Wnioskodawcy z przepisów w obydwu stanach prawnych (zarówno przed dniem 1 stycznia 2011 r., jak i po tej dacie) jednoznacznie wynika konieczność obniżenia wysokości składek na ubezpieczenie zdrowotne wskazanych pracowników do wysokości 0 zł.

Mając na uwadze treść wniosku, jak również obowiązujące w tym przedmiocie przepisy prawa Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Stanowisko wyrażone przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie pisemnej interpretację w trybie art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej uznać należy za prawidłowe w części dotyczącej możliwości obniżenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne do wysokości 0 zł w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników spółki oddelegowanych do pracy na terenie Rumunii oraz Węgier w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 83 ust. 1, ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. w przypadku gdy składka na ubezpieczenie zdrowotne obliczona przez płatnika składek za pracowników (art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. a) tej ustawy) jest wyższa od zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych obliczonej przez tego płatnika zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, składkę obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości, tej zaliczki. Od powyższej zasady ustawodawca przewidział kilka wyjątków, ujętych w ust. 2 wskazanego artykułu, których zaistnienie powoduje zastosowanie ogólnych przepisów dotyczących obliczenia oraz poboru składki na ubezpieczenie zdrowotne.

W myśl zaś art. 83 ust. 3 przywołanej ustawy w przypadku nieobliczania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przez płatnika, zgodnie z przepisami ustawy o tym podatku, od przychodów stanowiących podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne obliczone za poszczególne miesiące obniża się do wysokości 0 zł.

W świetle wskazanych powyżej przepisów, płatnik składak zatrudniający pracowników oddelegowanych do pracy do państwa członkowskiego Unii Europejskiej, lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego ora Szwajcarii (uzyskawszy uprzednio poświadczenie faktu podlegania ustawodawstwu polskiemu w zakresie zabezpieczenia społecznego), którym wynagrodzenie wypłaca płatnik w kraju delegowania, nie pobierający z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy uprawniony będzie do obniżenia podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne za tych pracowników do wysokości 0 zł, o ile nie znajdą zastosowania negatywne przesłanki wymienione w art. 63 ust. 2 wskazanej ustawy.

Stanowisko zaprezentowane powyżej nie znajduje jednakże zastosowania na gruncie obecnie obowiązujących przepisów ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Ustawą z dnia 3 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych oraz ustawy o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi (Dz. U. z 2010 r. Nr 257, poz. 1723), dokonano, rozszerzenia przesłanek wyłączających możliwość obniżenia podstawy wymiaru, składki na ubezpieczenie zdrowotne do wysokości pobranej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Dodany do art. 83 ust. 3 punkt 5) stanowi, iż w przypadku, gdy podstawę obliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne stanowi inny (niż przychód zwolniony od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowana, lub innych umów międzynarodowych) przychód ubezpieczonego, od którego płatnik nie oblicza zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 32 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, to składkę na ubezpieczenie zdrowotne płatnik oblicza zgodnie z przepisana art. 79 i 81 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, a więc według zasad ogólnych. Zgodnie zaś z art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem, że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Powyższe oznacza iż w przypadku, gdy ubezpieczony pracownik spółki delegującej nie uzyskał na terenie kraju, z którego następuje delegowanie jakiegokolwiek przychodu z tytułu zatrudnienia u tego podmiotu, niemożliwe będzie obniżenie podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne do wysokości 0 zł i to mimo faktu, iż rzeczywiście brak będzie podstaw do pobrania zaliczki na podatek dochodowy w Rzeczypospolitej Polskiej.

Podniesiony przez Wnioskodawcę argument, iż w sytuacji oddelegowania pracowników do pracy poza granice kraju, gdy przychód z tytułu wynagrodzenia za pracę tych osób osiągany jest w kraju do którego nastąpiło delegowanie brak jest podstaw do pobrania zasiłku na podatek dochodowy (co prowadzić ma do obniżenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne) nie jest w świetle aktualnego brzmienia art. 83 ust 3 pkt 5) przekonywający. Abstrahując od rozstrzygnięcia, czy w tego typu sytuacjach zastosowanie mogą znaleźć postanowienia przepisów rozdziałów 6 oraz 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazać należy iż regulacje zawarte w art. 83 ust. 3 mają charakter autonomiczny od postanowień ustawy o podatku dochodowym, poprzez wyraźne odesłanie w art. 83 ust. 3 pkt 5) do jednego z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. do art. 32 ust. 6, ustawodawca uszczelnił regulacje dotyczące odprowadzania składki na ubezpieczenie zdrowotne, w sytuacji gdy osoby delegowane do pracy za granicą przez polskich pracodawców na mocy wspólnotowych przepisów a koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego, nadal podlegają polskiemu systemowi zabezpieczenia społecznego, w tym w zakresie ubezpieczenia zdrowotnego.

Jak wskazano w uzasadnianiu do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych oraz ustawy o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi (druk sejmowy nr 3484 z dnia 15 października 2010 r.) na gruncie przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r. miało miejsce nieuzasadnione zróżnicowania pod względem ponoszenia kosztów związanych, z prawem do świadczeń opieki zdrowotnej, sytuacji pracowników delegowanych, w zależności od kraju wykonywania pracy. Pracownicy, których dochody na mocy odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są zwolnione z opodatkowania w Polsce, lecz nadal pozostają polskimi ubezpieczonymi, podlegają obowiązkowi odprowadzania składek, podczas gdy pracownicy delegowani (również podlegający ubezpieczeniu zdrowotnemu w Polsce), w przypadku których zaprzestanie odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy przez płatników następuje, mimo opodatkowania ich dochodów w Polsce, zostali zwolnieni z odprowadzania składek na ubezpieczenie zdrowotne.

Nowelizując art. 83 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych dokonano powrotu do zasad obowiązywał przed wejściem w życie art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowy od osób, fizycznych. Dodanie nowego przepisu ust. 3 pkt 5 sprawiło, że, zwolnienie z odprowadzania składki na ubezpieczenie zdrowotne zostało wyłączone w odniesieniu do wszelkich przychodów osób ubezpieczonych, od których płatnik nie odprowadza zaliczki na podatek dochodowy, na podstawie dyspozycji zawartej w art. 32 ust. 6 tej ustawy. Powyższe powoduje, iż pracownicy delegowani, w okresie, w jakim na mocy przepisów wspólnotowych posiadają status ubezpieczonych w ramach polskiego systemu zabezpieczania społecznego, są objęci obowiązkiem odprowadzania składek na ubezpieczenie zdrowotne, bez względu na to, czy wykonują pracę w kraju, z którym Rzeczpospolita Polska posiada umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, i to niezależnie od charakteru takiej ustawy. Dlatego też Oddział ZUS w Gdańsku uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe w części dotyczącej obniżenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne do wysokości 0 zł w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników spółki oddelegowanych do pracy na terenie Rumunii oraz Węgier w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

(...) w odniesieniu do pracowników delegowanych przez Wnioskodawcę do pracy do innych, niż wymieniane we wniosku, krajów europejskich. W odpowiedzi na wezwanie Zakładu do uzupełnienia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku poprzez wskazanie do jakich krajów miałoby nastąpić oddelegowanie pracowników Wnioskodawca podał, iż okoliczność ta nie powinna wpłynąć zmieniająco na treść stanu faktycznego przedłożonego we wniosku. Zwrócić jednakże należy uwagę, iż w przypadku oddelegowania pracowników do pracy do Rumunii oraz Węgier legitymowali się oni posiadaniem formularza A1 poświadczającego fakt podlegania ustawodawstwu polskiemu. W odniesieniu zaś do państw spoza Unii Europejskiej oraz Europejskiego Obszaru Gospodarczego, do których miałoby nastąpić wysłanie pracowników Wnioskodawcy, konieczne byłoby ustalenie kwestii podlegania ubezpieczeniom społecznym w oparciu o przepisy prawne obowiązujących w tych państwach, względnie na podstawie regulacji umów bilateralnych łączących Rzeczypospolitą Polską z tymi państwami.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczą niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Warszawie. Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.