DI/100000/451/1311/2012 - Możliwość wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne wartości nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracowników spółki.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1147) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 z późn. zm.). Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za nieprawidłowe stanowisko zawarte we wniosku z dnia 12 listopada 2012 r. doręczonym dnia 19 listopada 2012 r. (uzupełnionym w dniu 17 grudnia 2012 r.) przedsiębiorcy (…) dotyczącym ustalenia, czy wartość nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracowników spółki podlega wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.

Dnia 19 listopada 2012 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek przedsiębiorcy (…) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 grudnia 2012 r. doręczonym dnia 17 grudnia 2012 r.

Wnioskodawca wskazał, iż spółka (...) otrzymała dofinansowanie projektu w ramach działania 1.3.2 Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. W ramach tego projektu spółka zamierza przeznaczyć pozyskane środki na prowadzenie działalności przedszkola i żłobka, których opieką zostaną objęte dzieci pracowników tej spółki. Na podstawie stosownego porozumienia pomiędzy spółką (…) również pracownicy wnioskodawcy będą mogli korzystać z powyżej opisanych usług przedszkola i żłobka dla swoich dzieci. Usługi przedszkola i żłobka będą świadczone dla pracowników wnioskodawcy nieodpłatnie.

Wartość tych nieodpłatnych świadczeń, jako finansowanych ze środków pochodzących od organizacji międzynarodowych, w ramach rządowych programów, stanowi podatkowy przychód zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 piet 114 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 114 tej ustawy wolna od podatku jest: wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów. Świadczenie na rzecz pracowników w postaci nieodpłatnych usług przedszkola i żłobka mieści się w powyżej zakreślonym pojęciu przychodu zwolnionego od opodatkowania.

Wnioskodawca jest zainteresowany w uzyskaniu rozstrzygnięcia czy wartość nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracowników przedstawionych w opisie stanu faktycznego, podlega wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne pracowników spółki.

W ocenie wnioskodawcy wartość zwolnionych z podatku dochodowego od osób fizycznych świadczeń w postaci usług przedszkola i żłobka, których opieką mają być objęte dzieci jego pracowników, nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne tych pracowników.

Przedsiębiorca wskazuje dalej uzasadniając, iż § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi, iż "podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Przepis ten odnosi się do przychodu wskazanego w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozumianego jako wartość podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem dochodowym. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera szereg wyłączeń przedmiotowych, które mają ten skutek, że objęte nimi przysporzenia są wolne od podatku, a zatem są wyłączone z zakresu pojęcia przychodu podlegającego opodatkowaniu. Przysporzenia zwolnione z podatku stanowią wyjątki od art. 12 ust. 1 ustawy: ich wartość na mocy przepisów szczególnych wyłączana jest z pojęcia "przychodu" stanowiącego wartość do opodatkowania, na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca odnosząc powyższe stwierdzenie na grunt przepisów o ubezpieczeniach społecznych i ubezpieczeniu zdrowotnym stwierdza, iż § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej 2 dnia 18 grudnia 1998 r. odnoszący się do "przychodu" (jako wartość do opodatkowania) nie może objąć swoim zasięgiem przysporzeń niestanowiących podstawy kalkulacji opodatkowania. Takie przysporzenia nie mogą zatem stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Przedsiębiorca zwraca dodatkowo uwagę na aspekty celowościowe zwolnienia z podatku określonych przychodów i wyłączenia ich wartości z podstawy naliczania składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne:

Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych zwolnieniu podlega wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lab międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów. Jak podkreśla wnioskodawca celem zwolnienia jest uniknięcie nakładania obciążeń publicznoprawnych na świadczenia finansowane ze środków publicznych (czy to budżetowych czy pochodzących od państw obcych bądź organizacji międzynarodowych), albowiem w przeciwnym wypadku działanie takie (nakładanie obciążeń publicznoprawnych) podkreślałaby zarówno ekonomiczną opłacalność jak i w ogóle zasadność takich działań. Wychodząc z takiego założenia właśnie ustawodawca przewidział zwolnienie rozważanego świadczenia z podatku dochodowego od osób prawnych; w myśl tej ogólnej zasady należy, zdaniem wnioskodawcy uznać, że również z celowości owego punktu widzenia wyłączenie z opodatkowania powinno implikować również wyłączenie danej wartości z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w rozumieniu przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych.

Przedsiębiorca zauważa dalej, iż skoro konsekwentnie art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych nakazuje przyjąć taką samą podstawę przy obliczaniu składek na ubezpieczenie zdrowotne jak przy obliczaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, to powyżej rozważane przysporzenia wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne nie będą stanowić podstawy składek na ubezpieczenie zdrowotne.

Konkludując wnioskodawca stwierdza, iż w opisanym przez spółkę stanie faktycznym wartość przysporzenia pracownika, w postaci zwolnionego z podatku dochodowego od osób fizycznych świadczenia nieodpłatnego przedszkola/żłobka dla dziecka, korzysta z wyłączenia z podstawy naliczania składek na ubezpieczenia społeczne oraz na ubezpieczenie zdrowotne.

Uzupełniając wniosek pismem z dnia 13 grudnia 2012 r. doręczonym dnia 17 grudnia 2012 r. wnioskodawca wskazał, iż świadczenie spółki dla pracowników w postaci nieodpłatnego przedszkola/żłobka dla dzieci, po stronie pracowników kwalifikowane jest jako podatkowy przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniony z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 tejże ustawy.

Możliwość korzystania przez pracowników wnioskodawcy z nieodpłatnego świadczenia w postaci przedszkola/żłobka dla dzieci będzie wynikać z regulaminu wynagradzania obowiązującego w spółce. Wprawdzie na dzień złożenia wniosku regulamin wynagradzania obowiązujący w spółce nie przewiduje tego typu świadczenia, jednakże rozważane świadczenie w postaci przedszkola/żłobka dla dzieci zostanie pracownikom postawione do dyspozycji od dnia 1 stycznia 2013 r. i do tego czasu, w tym zakresie, regulamin wynagradzania zostanie zmieniony (dodane zostaną właśnie postanowienia, na podstawie których pracownicy będą mogli od 1 stycznia 2013 r. korzystać z usług przedszkola/żłobka dla swoich dzieci).

Wnioskodawca informuje dalej, iż nawiązanie w treści wniosku do kwestii podatkowych ma charakter wyłącznie informacyjny, wynikający z okoliczności, iż również rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ściśle odnosi się do regulacji podatkowych. Konsekwentnie również kwalifikacja podatkowa będzie miała wpływ na kwestie ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne. Natomiast przedmiotem wniosku jest wyłącznie interpretacja przepisów z zakresu ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego. Nie jest intencją wnioskodawcy uzyskanie od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Stanowisko wyrażone przez przedsiębiorcę we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji uznać należy za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Za przychody ze stosunku pracy uważa się: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wnioskodawca oświadczył, iż świadczenie spółki dla pracowników, o którym mowa we wniosku jest kwalifikowane jako przychód z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy zwolniony z podatku. Jednocześnie zapis o korzyści zostanie umieszczony w regulaminie wynagradzania.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1106 ze zm.) podstawy wymiaru składek nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Jednak wartość całkowicie nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracowników, finansowanych ze środków pochodzących od organizacji międzynarodowych, o których mowa we wniosku nie została wymieniona w katalogu przychodów, które nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Przepisy prawa nie przewidują, aby tego rodzaju, całkowicie nieodpłatna korzyść materialna, nawet, jeśli będzie wynikać z regulaminu wynagradzania, mogła korzystać ze zwolnienia z obowiązku opłacania tychże składek i składek na ubezpieczenie zdrowotne. Warunkiem obligatoryjnym, który nie jest spełniony w rzeczonym przypadku, jest partycypowanie przez pracownika w kosztach uzyskania świadczenia.

Jednocześnie, jak słusznie podniósł wnioskodawca, zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 164, poz. 1027 ze zm.), do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składak na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób, a więc powyższe ma zastosowanie również do tychże składek.

Wnioskodawca zawarł we wniosku obszerną argumentację, która zasadza się jednak jedynie na regulacjach podatkowych, nie wymienia natomiast żadnego przepisu z zakresu ubezpieczeń społecznych, który pozwalałby na wyłączenie korzyści z podstawy wymiaru składek. Należy zaznaczyć, iż fakt, iż dana korzyść materialna stanowi przychód z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy zwolniony z opodatkowania, nie jest równoznaczne z tym, że dany przychód jest równocześnie zwolniony z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne. Przepisy prawa nie pozwalają na stosowanie takiej analogii. W braku stosownego wyłączenia przewidzianego przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe brak jest możliwości uznania, iż dana korzyść pracownika nie będzie podlegała uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Istotnym jest, iż wydając interpretację organ nie ustanawia żadnej normy indywidualnej, lecz jedynie przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa, z których wynika obowiązek świadczenia i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej, której zakres przedmiotowy jest zakreślony stanem faktycznym przedstawionym przez pytającego we wniosku. Organ nie posiada więc kompetencji, by rozciągnąć działanie danego przepisu funkcjonującego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych na grunt ubezpieczeń społecznych skoro nie przewidział tego wprost ustawodawca, takie działanie byłoby ze strony organu całkowicie nieuprawnione. Gdyby ustawodawca zamierzał wyłączyć z podstawy wymiaru składek każdy przychód z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, który jest zwolniony z opodatkowania, to wprowadziłby taką regulację do sfery prawa ubezpieczeń społecznych. Tymczasem taki, korzystający ze zwolnienia podatkowego, przychód, nie przestaje być przychodem w ogóle, wbrew temu, co to utrzymuje wnioskodawca.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do właściwego Wydziału Ubezpieczeń Społecznych Sądu Okręgowego w (…).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.