DI/100000/43/845/2019 - Możliwość nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wartości świadczenia tj. noclegów udostępnionych pracownikom w okresie oddelegowania do pracy poza stałe miejsce jej wykonywania.

Na podstawie art. 34 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292), w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 300 z późn. zm.), Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za prawidłowe stanowisko zawarte we wniosku przedsiębiorcy (...) siedzibą w (...) z dnia 29 sierpnia 2019 r., złożonym w dniu 29 sierpnia 2019 r. w przedmiocie dotyczącym nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wartości świadczenia tj. noclegów udostępnionych pracownikom w okresie oddelegowania do pracy poza stałe miejsce jej wykonywania.

Dnia 29 sierpnia 2019 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek złożony przez przedsiębiorcę (...) z siedzibą w (...) o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 34 ustawy - Prawo przedsiębiorców. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 września 2019 r., doręczonym w dniu 25 września 2019 r.

Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz poza granicami kraju. Głównym przedmiotem jej działalności jest świadczenie usług w zakresie wykonywania, montażu, naprawy i konserwacji instalacji elektrycznych. Realizowane na terenie Polski jak i poza jej granicami usługi mają zróżnicowany charakter, zarówno pod względem okresu ich trwania, liczby zaangażowanych pracowników spółki, jak też lokalizacji. Pracownicy spółki świadczący pracę na inwestycjach realizowanych poza granicami kraju, wykonują pracę w formie przeniesienia służbowego tj. czasowej zmiany miejsca wykonywania pracy dokonanej za zgodą pracownika (zwanego dalej oddelegowaniem). Ta forma oddelegowania nie stanowi podróży służbowej w rozumieniu przepisów prawa pracy, dlatego też Spółka nie wypłaca pracownikom diet innych należności przysługujących pracownikom zgodnie z Kodeksem pracy w przypadku podróży służbowych. Oddelegowanie do pracy poza stałe miejsce jej wykonywania - poza siedzibę pracodawcy, a jednocześnie poza miejsce zamieszkania pracowników - odbywa się w oparciu o stosowne aneksy do umów o pracę, czasowo zmieniające miejsce wykonywania pracy (wskazane jako określony region lub obszar całego kraju, do którego następuje oddelegowanie). Oddelegowanie to następuje w celu realizowania obowiązków pracowniczych na rzecz spółki, a związanych z wykonywanymi przez Spółkę inwestycjami, zlokalizowanymi poza siedzibą pracodawcy i poza miejscem zamieszkania oddelegowanych pracowników. W czasie oddelegowania na czas realizacji poszczególnych inwestycji Spółka udostępnia oddelegowanym pracownikom bezpłatne miejsca noclegowe. Udostępnienie to wynika z konieczności zapewnienia możliwości wykonywania przez pracowników swych obowiązków pracowniczych i leży w interesie pracodawcy, bowiem przyczynia się do zwiększenia efektywności pracy. Co do zasady noclegi te są oferowane w kwaterach prywatnych. W zależności od ilości zaangażowanych przy danej inwestycji pracowników, pracownicy są lokowani w jednym lub większej ilości obiektów noclegowych, oferujących zróżnicowany standard zakwaterowania i stosujących różne stawki czynszu. Zdarza się, że spółka ponosi koszty niewykorzystanych miejsc noclegowych, ponieważ miejsca noclegowe są przez Spółkę wynajmowane także na okresy, w których pracownicy nie korzystają z bezpłatnego zakwaterowania np. na okresy urlopowe, czas choroby. Spółka uznając, że pracownicy korzystają z noclegów tylko w ścisłym związku z wykonywaną pracą i wyłącznie w interesie pracodawcy, który bez poczynienia tych wydatków nie mógłby zorganizować tej konkretnej działalności gospodarczej, nie rozpoznaje kosztu bezpłatnych noclegów jako nieodpłatnego świadczenia pracowników. Pracownicy nie uzyskują w ten sposób dochodu będącego przedmiotem opodatkowania, a korzyść ze świadczeń spełnianych na ich rzecz nie jest przez nich wynoszona na zewnątrz stosunku pracy.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z przepisem art. 18 ust. 1 w z w. z art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu m.in. zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Natomiast zasady ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.) (dalej "rozporządzenie"). Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, płatnik nie ma obowiązku uwzględnienia wartości ponoszonych przez pracodawcę kosztów noclegów oraz dojazdów do/z siedziby swojego oddziału w Polsce w przypadku oddelegowania pracownika za granicę, w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracownika, gdyż wartości te nie stanowią nieodpłatnego świadczenia, a co za tym idzie przychodu pracownika w rozumieniu art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust, 1 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nie odpłatnych świadczeń. W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o PIT za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkie rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń. Termin "inne nieodpłatne świadczenia" użyty przez ustawodawcę w wyżej wymienionych przepisach ustawy o PIT, niewątpliwie ma za zadanie objąć swoim zakresem wszelkie nieodpłatne świadczenia generujące po stronie pracownika przysporzenie majątkowe, powinien być jednak interpretowany przede wszystkim w zgodzie z Konstytucją. Priorytet ma bowiem stosowanie prawa prowadzące do zachowania domniemania zgodności z Konstytucją i - w efekcie - stabilizacji systemu prawnego. Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego przepisy prawa, w tym w szczególności prawa podatkowego nie mogą poprzez niejasne sformułowania pozostawiać organom mającym je stosować nadmiernej swobody przy ustalaniu ich zakresu podmiotowego i przedmiotowego, a podatnikom stwarzać niepewność co do ciążących na nich obowiązków. Z tego też powodu, zdaniem Wnioskodawcy, do interpretacji przepisów art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o PIT należy zastosować wykładnię pro-konstytucyjną w oparciu o wytyczne Trybunału Konstytucyjnego, które zostały zawarte w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. K 7/13. W przedmiotowym wyroku Trybunał wskazał trzy podstawowe elementy, które powinny zostać spełnione łącznie, by można było uznać nieodpłatne świadczenie finansowane przez Pracodawcę jako "inne nieodpłatne świadczenie" w rozumieniu art. 12 ust. 1 oraz art. 11 ust. 1 ustawy o PIT: - świadczenia zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich dobrowolnie), zostały spełnione w interesie pracownika, a nie pracodawcy i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, korzyść ta była wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi. Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym nie jest spełniona przesłanka dotycząca świadczenia w interesie pracownika, a otrzymane świadczenia nie powodują ani powiększenia aktywów pracownika, ani uniknięcia wydatków. W związku z tym nie można mówić o żadnym przysporzeniu majątkowym po stronie pracownika. Wnioskodawca podkreśla, że opodatkowaniu mogą podlegać tylko takie korzyści, które pracownik otrzymuje do własnej dyspozycji, którymi może swobodnie zarządzać i rozporządzać przeznaczając je na zaspokojenie własnych potrzeb. Wnioskodawca dodaje, że w przypadku świadczeń nieodpłatnych mogą one zostać uznane za dochód jedynie pod warunkiem, że rzeczywiście pozwoliły pracownikowi uniknąć wydatków, Które z punktu widzenia pracownika, biorąc pod uwagę jego sytuację zawodową, rodzinną czy życiową, były celowe i przydatne, a tym samym leżały w jego interesie. Oznacza to, że w przypadku braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby sam ponieść wydatek na przedmiotowe świadczenia. Wnioskodawca zaznacza, iż pracownik świadczący pracę poza swoim miejscem zamieszkania z polecenia pracodawcy ponosi koszty zakwaterowania i dojazdów tylko i wyłącznie w związku ze świadczeniem pracy i nie ponosiłby ich gdyby nie wykonywał polecenia pracodawcy, nie można więc w tym przypadku mówić o żadnym przysporzeniu po stronie pracownika. Podobnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2280/12 wskazując, że w przypadku miejsc noclegowych skorzystanie z nich w żaden sposób nie wzbogacało pracowników, którzy swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajali przecież w inny sposób, a zapewnienie im dodatkowych noclegów leżało wyłącznie w interesie pracodawcy ze względu na specyfikę prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W niniejszym stanie faktycznym, wszystkie ponoszone przez pracodawcę wydatki związane są z prawidłowym wykonywaniem obowiązków pracowniczych, a pracownicy nie musieliby ich ponosić, gdyby takich obowiązków nie zlecił im pracodawca. Zapewnienie noclegu przez pracodawcę pracownikowi służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego - pracownik nie ma tutaj żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem; wykorzystuje je w konkretnym celu - wykonania swoich obowiązków pracowniczych. Wnioskodawca wskazuje, że przedstawione powyżej uwagi prowadzą do wniosku, że w opisanym stanie faktycznym ponoszenie przez przedsiębiorcę wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi, przyjmując jednocześnie wskazane przez Trybunał Konstytucyjny kryteria oceny, jest świadczeniem poniesionym w interesie przedsiębiorcy, bo to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy. Zdaniem wnioskodawcy uznać należy, że wynikające z konieczności wykonywania czynności służbowych finansowanie przez pracodawcę noclegów związanych z wykonywaniem przez pracowników pracy w miejscu i w czasie wskazanym przez pracodawcę w ramach oddelegowania oraz pokrywanie kosztów przejazdów z i do miejsca świadczenia pracy, nie generuje po stronie pracowników przychodu do opodatkowania, a co za tym idzie nie stanowi podstawy do naliczenia składek na ubezpieczenia społeczne pracownika. Wydatki te ponoszone są bowiem w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownicy nie uzyskują jakiekolwiek przysporzenia majątkowego od pracodawcy. Wskazać przy tym należy, że analogiczną linię interpretacyjną prezentuje również Zakład Ubezpieczeń Społecznych w swoich interpretacjach wydawanych na wniosek przedsiębiorców, w których wyraźnie stwierdza, że w przypadku, gdy otrzymywane przez pracownika świadczenia nieodpłatne nie stanowią przychodu w mysi art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, to nie stanowią one również podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne (decyzja ZUS Oddział w Lublinie z 25 listopada 2015 r. W DI/200000/43/1267/2015 czy z dnia 5 lipca 2015 r. WPI/200000/43/753/2015 lub decyzja ZUS Oddział w Gdańsku z 30 listopada 2015 r. DI/100000/43/1213/2015).

Uzupełniając wniosek pismem z dnia 25 września 2019 r., doręczonym w dniu 25 września 2019 r. w zakresie opisu stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że wartość świadczenia tj. noclegów udostępnionych pracownikom w czasie oddelegowania do pracy poza stałe miejsce jej wykonywania nie stanowi przychodu pracowników z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku, zważył co następuje:

Zgodnie z art. 34 ust. 1 ustawy - Prawo przedsiębiorców, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu lub właściwej państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie wyjaśnienia, co do zakresu i sposobu stosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej lub składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie (interpretacja indywidualna). Jednocześnie stosownie do art. 83d ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 34 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 34 ust. 3 ustawy - Prawo przedsiębiorców, przedsiębiorca we wniosku o wydanie interpretacji przedstawia zaistniały stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe oraz własne stanowisko w sprawie. Z przepisu tego wynika wymóg kompleksowości opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego dokonanego przez wnioskodawcę - Zakład Ubezpieczeń Społecznych nie może bowiem w trybie wydawania interpretacji indywidualnej prowadzić postępowania wyjaśniającego, w szczególności nie przeprowadza postępowania dowodowego. Granice sprawy wszczętej wniesieniem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zakreślają jedynie ramy zaprezentowanego opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Jednoznaczny sposób ujęcia w art. 83d ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych przez ustawodawcę zakresu przedmiotowego wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej, uniemożliwia Zakładowi wydanie interpretacji w sprawach dotyczących m. in, rozstrzygnięcia czy dany składnik wynagrodzenia stanowi przychód ze stosunku pracy. Jak stanowi art. 34 ust. 17 ustawy - Prawo przedsiębiorców, zasady i tryb udzielania interpretacji przepisów prawa podatkowego reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387). Dlatego też, Zakład wydając interpretację w danej sprawie poprzestaje na oświadczeniu Wnioskodawcy, iż świadczenia, o których stanowi wniosek stanowią bądź nie stanowią przychodu pracownika ze stosunku pracy, traktując takie oświadczenie jako element opisu stanu faktycznego.

Stanowisko wyrażone przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej W trybie art. 34 ust. 1 ustawy - Prawo przedsiębiorców w przedmiocie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wartości świadczenia tj. noclegów udostępnionych pracownikom w okresie oddelegowania do pracy poza stałe miejsce jej wykonywania, uznać należy za prawidłowe

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 1949), jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Za przychody ze stosunku pracy uważa się: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Dla rozstrzygnięcia, czy dany przychód stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a w konsekwencji czy powstaje obowiązek opłacania składek m.in. na te ubezpieczenia, decydujące znaczenie ma, czy dla celów podatkowych zostanie on zakwalifikowany jako przychód pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Rzeczony przychód w sytuacji opisanej we wniosku nie został przez Wnioskodawcę zakwalifikowany jako przychód z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy wskazujące, że świadczenia w postaci noclegów udostępnionych pracownikom w okresie oddelegowania do pracy poza stałe miejsce jej wykonywania nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne uznać należy za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy opisu stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania,

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana, Stosownie do art. 35 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r., Prawo przedsiębiorców niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 34 ust. 5 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, odwołanie do Wydziału Pracy i Ubezpieczeń Społecznych Sądu Okręgowego w (...). Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.