DI/100000/43/728/2019

Na podstawie art. 34 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1292) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 300 z późn. zm.). Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za prawidłowe stanowisko zawarte we wniosku (...) z dnia 18 lipca 2019 r., doręczonym dnia 23 lipca 2019 r. w przedmiocie ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne za osoby wykonujące umowę zlecenia poza granicami kraju w ramach oddelegowania.

Dnia 23 lipca 2019 r. wpłynął do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku wniosek z dnia 18 lipca 2019 r. (...) o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 34 ustawy - Prawo przedsiębiorców. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 sierpnia 2019 r., doręczonym dnia 30 sierpnia 2019 r.

Wnioskodawca w treści wniosku wskazuje, iż prowadzi działalność polegającą w szczególności na świadczeniu usług opieki domowej w zakresie opieki nad osobami w podeszłym wieku, osobami niepełnosprawnymi lub wymagającymi pomocy w codziennym funkcjonowaniu z innych powodów (dalej: "Podopieczni") w państwach należących do Unii Europejskiej (przede wszystkim na terenie Republiki Federalnej Niemiec, ale nie wyklucza rozszerzenia usług również na inne kraje należące do UE). Wnioskodawca świadczy usługi opieki domowej jako samodzielny podmiot, który zawiera umowy o świadczenie usług z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego lub jego opiekunem prawnym lub inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego (a czasami z samym Podopiecznym).

Wnioskodawca w celu wywiązania się ze zobowiązań wynikających z kontraktu zawartego z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego lub jego opiekunem prawnym (lub z inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego, albo z samym Podopiecznym) podejmuje współpracę z osobami fizycznymi (dalej: "opiekun" lub "zleceniobiorca"), które w jego imieniu wykonują usługi opieki domowej (w umowie zwane usługami pomocy w domu i opieki). Osoby te wykonują usługi również na terenie Rzeczpospolitej Polskiej jednak nie są to usługi opieki domowej, ale usługi o charakterze informacyjno-rekrutacyjnym. Zaznaczenia wymaga, że usługi wykonywane w żadnym z krajów nie są usługami o charakterze marginalnym. Do zakresu obowiązków zleceniobiorców w okresach wykonywania usług opieki domowej w Republice Federalnej Niemiec należy m.in.: przygotowanie i podawanie posiłków, utrzymanie higieny ciała Podopiecznego (mycie, czesanie, golenie, mycie zębów), ubranie i rozbieranie Podopiecznego, robienie zakupów dla Podopiecznego, sprzątanie lokalu mieszkalnego Podopiecznego, zmiana podkładów higienicznych, transfer na wózek inwalidzki, współudział przy załatwianiu formalności podczas wizyt i odwiedzin poza lokalem mieszkalnym Podopiecznego, podlewanie kwiatów znajdujących się w lokalu mieszkalnym Podopiecznego, czytanie prasy i książek Podopiecznemu. Do zakresu usług opieki domowej wykonywanych na terenie Republiki Federalnej Nieniec należy także wykonywanie usług ściśle z nimi związanych takich jak; zapewnienie Podopiecznemu bezpiecznych warunków funkcjonowania w jego otoczeniu, w tym utrzymanie czystości i porządku w bezpośrednim otoczeniu Podopiecznego, zapewnienie czystej odzieży i pościeli Podopiecznemu, pomoc w codziennych zajęciach związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego. Należy jednak wskazać, że zakres czynności oraz ich częstotliwość są zmienne i zależą od stanu zdrowia i potrzeb Podopiecznego.

Do zakresu obowiązków zleceniobiorców w okresach przebywania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w ramach wykonywania usług informacyjno-rekrutacyjnych należy m.in. wykonywanie usług w zakresie promocji i reklamy Wnioskodawcy polegających na kolportażu materiałów reklamowych (w szczególności w branży opiekuńczej), czy usługi rekrutacyjne. Zakres tych czynności może ulegać zmianom jednak co do zasady mają one zmierzać do pozyskiwania nowych zleceniobiorców oraz promowania wizerunku Wnioskodawcy, jako podmiotu godnego zaufania, z którym zleceniobiorcy mogą bezpiecznie wyjechać za granicę.

Usługi, o których mowa powyżej są wykonywane naprzemiennie w dwóch państwach - w Polsce i w Niemczech. Naprzemienne wykonywanie usług oznacza, że zleceniobiorca będzie wykonywał usługi przez pewien okres w Polsce, a potem przez pewien okres w Niemczech, a potem znowu w Polsce. Schemat ten ma charakter powtarzalny. Okresy pobytu w Polsce i w Niemczech mogą być zmienne - zależą one od potrzeb Wnioskodawcy, jak i dyspozycyjności zleceniobiorcy, a także uwzględniają zapotrzebowanie Podopiecznych. Strony sporządzają planowany harmonogram na najbliższe 12 miesięcy świadczenia usług jednak może on ulegać zmianom (jest na bieżąco aktualizowany w drodze obopólnych uzgodnień).

Podstawą współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a zleceniobiorcami jest umowa cywilnoprawna - umowa o świadczenie usług opieki domowej oraz informacyjno-rekrutacyjnych, do której na podstawie art. 750 k.c. stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia. Zleceniobiorcy są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. W umowie zlecenia wskazano, że miejscem świadczenia usług są Polska i Niemcy, określono również szacunkowo wymiar czasu świadczenia usług przez jaki będzie ona wykonywana zamiennie w poszczególnych krajach oraz wynagrodzenie za świadczenie usług w Polsce i w Niemczech. W umowie odrębnie określono wynagrodzenie za wykonywanie czynności w Niemczech, a odrębnie za czynności wykonywane w Polsce. Zróżnicowanie wynagrodzenia uzależnione jest zakresem czynności wykonywanych w obu państwach oraz faktem, że w celu wykonywania czynności w Niemczech zleceniobiorca musi opuścić miejsce zamieszkania - w związku z czym wynagrodzenia za czynności w Polsce i w Niemczech są ustalane w różnej wysokości odrębnie.

Wnioskodawca nadmienia, iż występuje ze stosownymi wnioskami o wydanie przez właściwy oddział organu rentowego zaświadczenia Al i takie zaświadczenia pozyskuje w związku z czym interpretacja dotyczy sytuacji, w której nie ma wątpliwości, że zleceniobiorcy są objęci polskim systemem zabezpieczenia społecznego.

Wnioskodawca dokonał zmian w sposobie rozliczeń zleceniobiorców. Zgodnie z tymi zmianami w umowach zlecenia znajdują się następujące regulacje dotyczące rozliczenia wynagrodzenia za wykonywane usługi:

Wynagrodzenie, o którym mowa powyżej uwzględniać będzie zwiększone koszty zleceniobiorcy związane z pobytem za granicą i świadczeniem tam usług (co jest naturalne, jeżeli weźmie się pod uwagę, że stawka za godzinę wykonywania usług wynosi minimum 9,19 euro i jest dostosowana do stawia minimalnej wynagrodzenia niemieckiego pracownika). Wnioskodawca zamierza korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f., które nie będzie równe zaliczce na poczet zwiększonych kosztów, o której mowa poniżej);

Z uwagi na termin wypłaty wynagrodzenia Wnioskodawca będzie wypłacał zleceniobiorcy zaliczkę na poczet zwiększonych kosztów w okresie pobytu za granicą. Wszelkie wypłacone zaliczki na poczet zwiększonych kosztów, będą potrącone z wynagrodzenia netto zleceniobiorcy (i w ten sposób będzie następował ich zwrot).

Tytułem przykładu: Wnioskodawca w dniu 15 października 2018 r. wypłacił zleceniobiorcy zaliczkę na poczet zwiększonych kosztów związanych z pobytem za granicą. W dniu 2 listopada 2018 r. Wnioskodawca wypadł zleceniobiorcy pierwszą transzę wynagrodzenia (obejmującą wynagrodzenie za wrzesień i październik). Z tej transzy wynagrodzenia Wnioskodawca potrąci w całości wypłaconą uprzednio zaliczkę na poczet kosztów zwiększonego utrzymania, a zatem nastąpi jej zwrot przez potrącenie. Kolejną część wynagrodzenia zleceniobiorca otrzyma z końcem listopada (obejmującą listopad), jako przychód Wnioskodawca przyjmie pierwszą i drugą część wynagrodzenia, natomiast zaliczka na poczet zwiększanych kosztów utrzymania nie jest przychodem bowiem w całości zostanie zawrócona na skutek potrącenia. Sporadycznie może zdarzyć się sytuacja, że zaliczka na poczet kosztów jest wypłacona w dwu transzach. Od kwoty wynagrodzenia (lub części wynagrodzenia w postaci zaliczki na wynagrodzenie) po odjęciu należności publicznoprawnych (np. składek na ubezpieczenia, podatków) pozostanie kwota netto, z której Wnioskodawca zawsze potrąca uprzednio wypłacona zaliczkę na poczet zwiększonych kosztów pobytu za granicą;

2 uwagi na termin wypłaty wynagrodzenia Wnioskodawca będzie mógł również wypłacić zleceniobiorcy zaliczkę na poczet należnego wynagrodzenia. Wniosek o wypłatę tej zaliczki będzie mógł zostać złożony w dowolnej formie. Zaliczka na poczet wynagrodzenia będzie bezzwrotna. Wynagrodzenie opiekuna za dany okres rozliczeniowy zostanie pomniejszone o kwoty otrzymanych przez niego zaliczek na poczet należnego wynagrodzenia.

Dodatkowo z tytułu świadczenia usług informacyjno-rekrutacyjnych w czasie przebywania na terenie Polski zleceniobiorcy przysługuje wynagrodzenie wyłącznie prowizyjne określone w tabeli prowizyjnej. Wynagrodzenie to jest wypłacane do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zleceniobiorca dostarczył raport z wykonywanych usług.

Wnioskodawca wskazuje, iż wniosek dotyczy osób zatrudnionych u polskiego pracodawcy, wykonujących usługi naprzemiennie w dwóch państwach, tj. w Polsce i w Niemczech (w Niemczech w ramach delegowania). Osoby te nie przebywają w podróży służbowej w rozumieniu przepisów dot. ubezpieczeń społecznych. Do osób tych zastosowanie znajduje § 2 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, zgodnie z którym cześć wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych w art. 18 ust. 12 ustawy - w wysokość równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy. Część wynagrodzenia zleceniobiorców w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju za każdy dzień pobytu, o których mowa we wniosku, a które Wnioskodawca zamierza wyłączyć z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowią przychód w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.) osiągany przez osoby zatrudnione w oparciu o umowy cywilnoprawne z tytułu działalności wykonywanej osobiście. Część wynagrodzenia zleceniobiorców w wysokości równowartości diety stanowi dla nich przychód, który na zasadach określonych w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstaw wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 2236 z późn. zm.) korzysta ze zwolnienia z oskładkowania. Część wynagrodzenia (dodatek) za wykonywanie usług w dni świąteczne stanowi przychód zleceniobiorców, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągany przez osoby zatrudnione w oparciu o umowy cywilnoprawne z tytułu działalności wykonywanej osobiście. Zaliczka na poczet zwiększonych kosztów utrzymania nie stanowi przychodu zleceniobiorców zgodnie z posiadaną przez Wnioskodawcę interpretacje prawa podatkowego. Zaliczka na poczet wynagrodzenia wypłacona zleceniobiorcy stanowi przychód w tym miesiącu, w którym była wpłacona bowiem jest de facto częścią wynagrodzenia. W przypadku Wnioskodawcy mają miejsce zarówno sytuacje, gdy przychód zleceniobiorców jest wyższy, jak i takie, gdy jest niższy niż przeciętne wynagrodzenie. W stanie faktycznym zdarza się, że oprócz zaliczki na poczet wynagrodzenia i rozliczenia wynagrodzenia zleceniobiorca otrzymuje wynagrodzenie za wykonane usługi w Polsce.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, jak po zmianie zasad rozliczania w sposób określony powyżej, wyliczyć podstawę wymiaru składek w przypadku zleceniobiorcy do którego znajdują zastosowanie przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych § 2 ust. i pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne I rentowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1949 z późn. zm.; dalej również jako: "rozporządzenie"). Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego w jaki sposób należy wyliczyć podstawę wymiaru składek na zasadach wynikających z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia przy przyjęciu przedstawionych powyżej zasad rozliczeń umowy w sytuacji, gdy na rzecz zleceniobiorcy zostaną dokonane różne wypłaty w tym samym miesiącu.

W ocenie Wnioskodawcy odprowadzi on składki od wynagrodzenia zleceniobiorców z zastosowaniem § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia w ten sposób, że:

Mając na względzie powyższe stanowisko odnośnie sposobu wyliczania wymiaru składek należy zdaniem Wnioskodawcy przyjąć, że:

- w miesiącach, kiedy zleceniobiorcy nie będzie wypłacane wynagrodzenie podstawa wymiaru składek wyniesie "0",

- jednocześnie, gdyby Wnioskodawca wypłacił zaliczkę na poczet kosztów zwiększonego utrzymania (która jest zwrotna) nie będzie ona stanowiła przychodu zgodnie z posiadaną przez Wnioskodawcę interpretacją prawa podatkowego w związku z czym podstawa wymiaru składek wyniesie "0",

- jednocześnie w przypadku wypłaty samej zaliczki na poczet wynagrodzenia stanowi ona zawsze przychód w miesiącu wypłaty wynagrodzenia i w tym miesiącu musi oskładkowana,

- w miesiącach kolejnych Wnioskodawca zsumuje otrzymane w danym miesiącu wynagrodzenie oraz zaliczki na poczet wynagrodzeń a (zarówno za usługi wykonywane w Polsce, jak i w Niemczech) i w sytuacji kiedy te należności będą przekraczały kwotę przeciętnego wynagrodzenia, o której mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia pomniejszy je o równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą i wyłączy tę kwotę z podstawy wymiaru składek, nie niżej jednak niż równowartość przeciętnego wynagrodzenia (podstawa ta nie będzie mnożona przez ilość miesięcy z uwagi na brak przychodu w niektórych miesiącach),

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazuje, że w myśl art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 300) podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych wymienionych w art. 6 ust. 1-3, stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 i 10, z zastrzeżeniem ust. 1a i 2, ust. 4 pkt 5 i ust. 12. Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zleceniobiorców ustala się zgodnie z ust. i, jeżeli w umowie agencyjnej lub umowie zlecenia, albo innej umowie o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, określono odpłatność za jej wykonanie kwotowo, kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnej (ust. 3). Przychodem w myśl art. 4 pkt 9 ustawy są przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu: zatrudnienia w ramach stosunku pracy, pracy nakładczej, służby, wykonywania mandatu posła lub senatora, wykonywania pracy w czasie odbywania kary pozbawienia wolności lub tymczasowego aresztowania, pobierania zasiłku dla bezrobotnych, świadczenia integracyjnego i stypendium wypłacanych bezrobotnym oraz stypendium sportowego, a także z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności oraz umowy agencyjnej lub umowy zlecenia, jak również z tytułu współpracy przy tej działalności lub współpracy przy wykonywaniu umowy oraz przychody z działalności wykonywanej osobiście przez osoby należące do składu rad nadzorczych, niezależnie od sposobu ich powoływania.

Katalog przychodów niestanowiący podstaw wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zawarty został w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstaw wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1949 z późn. zm.). W myśl § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia podstawy wymiaru składek nie stanowią następujące przychody, tj. część wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych wart. 18 ust. 12 ustawy - w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy. Jak natomiast stanowi art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawiane do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i Innych nieodpłatnych świadczeń.

Z analizy powyższych przepisów wynika zatem, iż podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe jest faktycznie wypłacone pracownikowi (zleceniobiorcy) w danym miesiącu kalendarzowym wynagrodzenie, pomniejszone o te należności (kwoty), które nie stanowią podstawy wymiaru składek w myśl przepisów powołanego wyżej rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r. Powyższe jednoznacznie wynika także z uzasadnienia uchwały 7 sędziów Sadu Najwyższego z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sygn. akt I UZO 5/09 (OSNP 2010/5-6/71, Prok. i Pr.- wkl. (...), Biul.SN 2009/9/23, M.P.Pr. (...)-157), zgodnie z którym podstawy i wymiaru składki są fizycznie otrzymane - wypłacone środki pieniężne, albo też takie środki postawione do dyspozycji pracownika. Miesięczny przychód powstaje dopiero w momencie rzeczywistego otrzymania lub postawienia go do dyspozycji zleceniobiorcy, stąd przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne istotne jest, czy powstał przychód, a więc czy nastąpiła wyplata wynagrodzenia.

Przychodem zleceniobiorców będą należności faktycznie otrzymywane przez nich w danym miesiącu. Tym samym brak przychodu w danym miesiącu uzasadnia wykazanie za ten okres zerowej składki na ubezpieczenia społeczne. Z kolei wypłacenie zleceniobiorcy w drugim lub trzecim miesiącu wypłaty należy zsumować. W sytuacji wypłaty zleceniobiorcy wynagrodzenia w drugim lub trzecim miesiącu, w przypadku, gdy wynagrodzenie będzie przekraczało kwotę przeciętnego wynagrodzenia, o której mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia. Wnioskodawca wyłączy z podstawy wymiaru składek kwotę wynagrodzenia stanowiącą równowartość diety za każdy dzień pobytu za granica w okresie, za który wpłacone jest wynagrodzenie do wysokości przeciętnego wynagrodzenia.

Wnioskodawca nadmienia, iż powyższe potwierdza stanowisko Pana Pawła Jaroszka z 3 listopada 2016 r. (nr 992900/51/32/2016 UMP 2016-00323925) skierowane do wszystkich Dyrektorów Oddziałów ZUS w Polsce. W przykładzie wskazanym w tym piśmie wskazano, że: pracownik wykonywał pracę za granicą od 1 sierpnia 2016 r. do 30 września 2016 r. pracodawca wypłacił pracownikowi wynagrodzenia: za sierpień - 2000 euro oraz za wrzesień - 2000 euro. W październiku pracownik nie otrzymał innego przychodu stanowiącego podstawę, wymiaru składek poza wyżej wskazanymi kwotami. Ze względu na to, że kwota uzyskana przez pracownika w październiku jest wyższa od przeciętnego wynagrodzenia do ustalenia podstawy wymiaru składek zastosowanie ma § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia.

Ustalenie podstawy wymiaru składek za październik:

61 x 49 euro - 12852,70 (równowartość diety)

17.200 zł - 12852,70 = 4.347,30 zł

Kwota przychodu pomniejszona o równowartość diety (4.347,3 zł jest wyższa od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, a zatem podstawa wymiaru składek wynosi 4.347,3 ~/.

Jak wynika z powyższego stanowiska stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne ze stanowiskiem ZUS, bowiem analogicznie Wnioskodawca chce zliczyć cały przychód (wynagrodzenie wypłacone w jednym miesiącu) i zastosować powyższą zasadę. W powołanym piśmie wskazano również, że ustalając czy § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia będzie mieć zastosowanie należy brać pod uwagę łączny przychód uzyskany przez pracownika w danym miesiącu, a więc zarówno za pracę w Polsce jak za granicą.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 34 ust. 1 ustawy - Prawo przedsiębiorców przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu lub właściwej państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie wyjaśnienia co do zakresu i sposobu stosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej lub składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie (interpretacja indywidualna). Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 34 ust. 2 ustawy).

Natomiast w myśl art. 83d ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 34 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek. Zgodnie z art. 18 ust. 1 w zw. z art. 18 ust. 3 oraz w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne osób wykonujących swą pracę w oparciu o umowę o świadczenie usług, do której zastosowanie znajdują przepisy kodeksu cywilnej odnośnie umowy zlecenia stanowi przychód z tytułu tej umowy, jeżeli w umowie zlecenia określono odpłatność za jej wykonywanie kwotowo, w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnie.

W myśl § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 1949) podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągały przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Przychodami na gruncie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych są zaś, zgodnie z brzmieniem art. 4 pkt 9, przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu: zatrudnienia w ramach stosunku pracy, pracy nakładczej, służby, wykonywania mandatu posła lub senatora, wykonywania pracy w czasie odbywania kary pozbawienia wolności lub tymczasowego aresztowania, pobierania zasiłku dla bezrobotnych, świadczenia integracyjnego i stypendium wypłacanych bezrobotnym oraz stypendium sportowego, a także z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności oraz umowy agencyjnej lub umowy zlecenia, jak również z tytułu współpracy przy tej działalności lub współpracy przy wykonywaniu umowy oraz przychody z działalności wykonywanej osobiście przez osoby należące do składu rad nadzorczych, niezależnie od sposobu ich powoływania.

Z dniem 1 sierpnia 2010 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 9 lipca 2010 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 12, poz. 860). Według nowego brzmienia § 5 ust. 2 cytowanego rozporządzenia przepisy paragrafów 2-4 tego rozporządzenia stosuje się odpowiednio przy ustaleniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe m.in. osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2016 r. podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowi część wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych w art. 18 ust. 12 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych - w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. W powołanym przepisie jest mowa o prognozowanym przeciętnym wynagrodzeniu miesięcznym w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. Cytowany przepis w znowelizowanym brzmieniu ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy przychód pracownika za dany miesiąc jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie za pracę. W sytuacji gdy przychód nie przekracza przeciętnego wynagrodzenia § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia nie stosuje się, a podstawę wymiaru składek ustala się na zasadach ogólnych wynikających z art. 18 ust. 1 i 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, z zastosowaniem pozostałych włączeń określonych w § 2 ust. 1 rozporządzenia.

Rozporządzenie wyłącza z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne m.in. część wynagrodzenia pracowników (tu zleceniobiorców) zatrudnionych za granicą, odpowiadającą równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Przysługuje ono za łączny czas pobytu pracownika (tu zleceniobiorcy) poza granicami kraju, obejmujący dni jego pracy. Dniem pobytu jest dzień, za który pracownik otrzymuje wynagrodzenie stanowiące podstawę wymiaru składek. Ustalona w ten sposób miesięczna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników, wykonujących czasowo pracę za granicą nie może być jednak (po odjęciu równowartości diet od przychodu pracownika) niższa od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. Należy wskazać, że w sytuacji gdy odliczenie od przychodu zleceniobiorcy uzyskanego w danym miesiącu kwoty równowartości diet za każdy dzień pobytu za granicą spowoduje uzyskanie kwoty poniżej tego poziomu, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi kwota przeciętnego wynagrodzenia, natomiast w przypadku gdy po odjęciu kwoty równowartości diet za każdy dzień pobytu za granicą kwota przychodu będzie wyższa od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowić będzie kwota tego przychodu.

Jednocześnie w sytuacji gdy w danym miesiącu zleceniobiorca uzyskuje wynagrodzenie za okres dłuższy niż jeden miesiąc lub dodatkowo wypłacona zostanie zleceniobiorcy zaliczka na poczet wynagrodzenia, która, jak deklaruje wnioskodawca, stanowi przychód zleceniobiorcy z tytułu działalności wykonywanej osobiście w kwocie wyższej niż kwota przeciętnego wynagrodzenia, wówczas przychód stanowiący podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne należy pomniejszyć o równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą za okres, za który wynagrodzenie i wynagrodzenie w formie zaliczki jest wypłacane.

W świetle powyżej przedstawionych przepisów wskazać należy, że w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne zleceniobiorców zostaną uwzględnione składniki wynagrodzenia będące przychodem z tytułu umowy zlecenia.

Wobec powyższego, ustalając podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w miesiącu rozliczania wynagrodzenia należy uwzględnić wszystkie składniki wynagrodzenia stanowiące przychód zleceniobiorcy uzyskany przez zleceniobiorcę w danym miesiącu, a więc zarówno za pracę w Polsce jak i za granicą. W sytuacji gdy w danym miesiącu zleceniobiorca uzyskuje wynagrodzenie za okres dłuższy niż jeden miesiąc w kwocie wyższej niż kwota przeciętnego wynagrodzenia zastosowanie znajdzie § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. W konsekwencji w przypadku wypłaconej zleceniobiorcom zaliczki na poczet zwiększonych kosztów utrzymania za granicą wobec wskazania przez wnioskodawcę, iż nie będzie stanowić ona przychodu z tytułu umowy zlecenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie ona podlegać uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne zleceniobiorców.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia. Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana. Stosownie do art. 35 ust. 1 i ust, 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art, 83 ust, 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w związku z art. 34 ust. 5 ustawy z dnia 6 marca 2018 r Prawo przedsiębiorców, odwołanie do właściwego Wydziału Pracy i Ubezpieczeń Społecznych Sądu Okręgowego w (...). Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.