DI/100000/43/465/2017 - Możliwość wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wartości ryczałtu za nocleg wypłacanego pracownikom przebywającym w podróży służbowej.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1829 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 963 z późn. zm.), Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione przez przedsiębiorcę Pana (...) prowadzącego działalność gospodarczą w (...) we wniosku z dnia 27 marca 2017 r., doręczonym dnia 3 kwietnia 2017 r. w przedmiocie wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wartości ryczałtu za nocleg wypłacanego pracownikom przebywającym w podróży służbowej.

Dnia 3 kwietnia 2017 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek przedsiębiorcy Pana (...) prowadzącego działalność gospodarczą w o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 maja 2017 r., doręczonym w dniu 10 maja 2017 r. oraz pismem z dnia 1 czerwca 2017 r., doręczonym w dniu 6 czerwca 2017 r.

Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, że wypłaca pracownikom zatrudnionym na stanowisku kierowcy należności z tytułu podróży służbowej zagranicznej w postaci diety za każdą dobę przebywania w podróży oraz ryczałtu za nocleg w kabinie.

Wysokość diety ustalona została zgodnie z art. 77⁵ Kodeksu pracy w umowie o pracę zawartej z pracownikiem na poziomie nie' niższym niż 30 zł - zgodnie z zapisami umowy, natomiast wysokość ryczałtu za nocleg została ustalona w kwocie w wysokości 25% limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Wobec powyższego przedsiębiorca kieruje pytanie czy należności wypłacane kierowcom z tytułu przebywania w podróży służbowej w postaci ryczałtów za nocleg w wysokości 25% limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej zwolnione są z opodatkowania stawkami na ubezpieczenia społeczne zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Dalej przedsiębiorca zaznaczył, że w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 listopada 2016 r. (Sygn. akt K 11/15) zniesiony został obowiązek wypłaty ryczałtu noclegowego dla kierowców, którzy odbierają nocleg w pojeździe zgodnie z art. 8 pkt 8 rozporządzenia 561/2006/WE - "Jeżeli kierowca dokona takiego wyboru, dziennie okresy odpoczynku i skrócone tygodniowe okresy odpoczynku poza bazą można wykorzystywać w pojeździe, o ile posiada on odpowiednie miejsce do spania dla każdego kierowcy i pojazd znajduje się na postoju."

We własnym stanowisku w sprawie wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 77⁵ § 3 Kodeksu pracy należności z tytułu podróży służbowej pracownikowi zatrudnionemu u innego pracodawcy niż w sferze budżetowej oraz samorządowej określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania.

Z kolei w myśl art. 77⁵ § 4 Kodeksu pracy postanowienia układu zbiorowego pracy, regulaminu wynagradzania lub umowy o pracę nie mogą ustalać diety' za dobę podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju w wysokości niższej niż dieta z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju określona dla pracownika sfery budżetowej oraz samorządowej, czyli 30 zł. Jeżeli natomiast układ zbiorowy pracy, regulamin wynagradzania lub umowa o pracę nie zawiera postanowień określających dietę za dobę podroży, pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży służbowej odpowiednio według przepisów rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przystukujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługuje m.in. zwrot kosztów noclegów, w związku z czym wskazane jest, aby pracodawca zapewnił pracownikowi wypłatę ryczałtu za nocleg.

Dalej przedsiębiorca dodaje, że wystąpił z wnioskiem o indywidualną interpretację do Izby Skarbowej w z zapytaniem czy "należności wypłacane kierowcom z tytułu przebywania w podróży służbowej w postaci ryczałtów za nocleg w kabinie samochodu w wysokości 25% limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r., w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej zwolnione są z podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Wnioskodawca zaznacza, że wątpliwości w złożonym wniosku dotyczył zwolnienia od podatku dochodowego ryczałtów za nocleg w kabinie samochodu w świetle wyroku Trybunatu Konstytucyjnego z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. akt K 11/15) gdzie zniesiony został obowiązek wypłaty ryczałtu noclegowego dla kierowców, którzy odbierają nocleg w pojeździe zgodnie z art. 8 pkt 8 rozporządzenia 561/2006/WE. Wnioskodawca wskazuje, że otrzymał odpowiedź, że w tej sprawie ma zastosowanie interpretacja ogólna nr DD2/033/259/PMN/09/113 Ministra Finansów z dnia 15 lutego 2010 r., czyli diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika np. ryczałty za nocleg są wolne od podatku dochodowego. Wnioskodawca jest zdania, że należności wypłacane kierowcom z tytułu przebywania w podróży służbowej w postaci ryczałtów za nocleg w wysokości 25% limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej zwolnione są z opodatkowania stawkami na ubezpieczenia społeczne zgodnie z § 2 ust. I pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Uzupełniając wniosek pismem z dnia 4 maja 2017 r., doręczonym w dniu 10 maja 2017 r. wnioskodawca wskazał, że w obecnym stanie faktycznym nie wlicza wartości wypłacanych ryczałtów za nocleg, do przychodów pracownika wynikających ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zaznaczył, że zapewnia pojazdy, wyposażone w miejsce przystosowane do odpoczynku dobowego i tygodniowego, a tym samym zapewnia bezpłatny nocleg ("Jeżeli kierowca dokona takiego wyboru, dzienne okresy odpoczynku i skrócone tygodniowe okresy odpoczynku poza bazą można wykorzystywać w pojeździe, o ile posiada on odpowiednie miejsce do spania dla każdego kierowcy i pojazd znajduje się na postoju").

W piśmie z dnia 1 czerwca 2017 r., doręczonym w dniu 6 czerwca 2017 r. wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że wartość ryczałtów za nocleg, nie stanowi przychodu pracowników z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Stanowisko przedsiębiorcy przedstawione we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji należy uznać za nieprawidłowe.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych wskazuje, iż przepis art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie.

Wprowadzony artykułem 7 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1'342) art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych stanowi, iż Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Jednoznaczny sposób ujęcia w art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych przez ustawodawcę zakresu przedmiotowego wniosków o wydanie pisemnej interpretacji, uniemożliwia Zakładowi wydanie interpretacji w sprawach dotyczących m in.: rozstrzygnięcia czy dany składnik wynagrodzenia stanowi przychód ze stosunku pracy. Jak stanowi art. 10a ust. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zasady i tryb udzielania interpretacji przepisów prawa podatkowego reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.). Dlatego też Zakład wydając interpretację w danej sprawie poprzestaje na oświadczeniu wnioskodawcy, iż świadczenia o których stanowi wniosek stanowią bądź nie stanowią przychodu pracownika ze stosunku pracy, traktując takie oświadczenie jako element opisu zdarzenia przyszłego.

W trybie wydawania pisemnych interpretacji brak jest możliwości dokonywania oceny konkretnych działali przedsiębiorcy pod kątem prawidłowości lub nieprawidłowości danego postępowania, organ nie ma również obowiązku przedstawiania prawidłowego sposobu działania w danej sprawie. Zakład Ubezpieczeń Społecznych jest, na gruncie w. ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zobligowany jedynie do oceny przedstawionego przez przedsiębiorcę stanowiska - dokonanej przez przedsiębiorcę wykładni przepisów prawa mających zastosowanie na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 2236 z późn. zm.), jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Za przychody ze stosunku pracy, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) uważa się: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Dla rozstrzygnięcia, czy dany przychód stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a w konsekwencji czy powstaje obowiązek opłacania składek m.in. na te ubezpieczenia, decydujące znaczenie ma, czy dla celów podatkowych zostanie on zakwalifikowany jako przychód pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Jeśli więc określone świadczenie (składnik wynagrodzenia) nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, to nie istnieje z tego tytułu obowiązek opłacania składek na ubezpieczenia społeczne.

W tym miejscu należy podkreślić, że konstrukcja § 1 i 2 ww. rozporządzenia jednoznacznie wskazuje, iż, aby móc zastosować wskazane wyłączenie, dana korzyść musi stanowić przychód z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Przedsiębiorca uzupełniając wniosek wskazał, że wartość przedmiotowych świadczeń nie będzie stanowić przychodu z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy w rozumieniu art, 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taka okoliczność powoduje, iż przepisy ww. rozporządzenia nie mają zastosowania, gdyż odnoszą się wyłącznie do świadczeń stanowiących przychód pracownika ze stosunku pracy. Przedstawione przez wnioskodawcę stanowisko, z racji błędnej argumentacji dotyczącej zastosowania przepisów ww. rozporządzenia w odniesieniu do wartości ryczałtów za nocleg wypłacanych pracownikom - nie stanowiących przychodu pracownika - nie może być uznane za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do właściwego Wydziału Pracy i Ubezpieczeń Społecznych Sądu Okręgowego w (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.