DI/100000/43/356/2014 - Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1442 z późn. zm.). Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za nieprawidłowe stanowisko zawarte we wniosku z dnia 13 marca 2014 r. złożonego przez (...) z siedzibą we (...), o wydanie pisemnej interpretacji w przedmiocie ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu wypłacanych pracownikom diet i innych należności w związku z odbywaniem podróży służbowych.

Dnia 18 marca 2014 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek z dnia 13 marca 2014 r., złożony przez (...) z siedzibą we (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 15 kwietnia 2014 r. (wpływ do Oddziału ZUS w Gdańsku dnia 18 kwietnia 2014 r.)

Wnioskodawca wskazał, iż świadczy na rzecz podmiotów krajowych i zagranicznych usługi polegające na montażu, demontażu oraz najmie rusztowań budowlanych. Siedzibą spółki jest miejscowość (...) gdzie znajdą się pomieszczenia socjalne dla pracowników oraz plac składowy dla rusztowań. Wnioskodawca zatrudnia ponad 50 pracowników na stanowiskach monterów rusztowań, a jako rodzaj wykonywanej pracy został określony w umowach o pracę "montaż rusztowań", a miejscem jej wykonywania (...). Przedsiębiorca pozyskuje zlecenia drogą elektroniczną i świadczy usługi na terytorium całego kraju, a także poza jego granicami - na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej, jednakże są to roboty krótkotrwałe i nie ma możliwości zawarcia długotrwałych kontraktów na ich wykonanie.

Czas na wykonanie poszczególnych zleceń wynosi od 2 do 3 dni roboczych (nie mniej jednak, niż 8 godzin). Na ten czas pracownicy otrzymują polecenie wyjazdu służbowego do miejsca wykonywania konkretnego zlecenia. Jednakże sytuacja taka może trwać przez dłuższy czas, albowiem pracownicy mogą zajmować się kolejnymi zleceniami przyjętymi przez spółkę do wykonania jedno po drugim w całkowicie różnych miejscach kraju i za granicą. Tytułem przykładu wnioskodawca podejmuje się wykonania zlecenia dla firmy "X" w (...), by dwa dni później skierować pracowników do firmy "Y" (...). W kolejnych dniach kieruje pracowników do firmy "Z" do (...), a w dalszej kolejności do firmy "A" do (...) i do (...) firmy "B" do (...). W tym czasie pracownicy każdorazowo zmieniają miejsce zamieszkania w związku z czym spółka ponosi koszty związane z dojazdem, noclegami, a także kosztami należnych im diet przewidzianych dla krajowych i zagranicznych podróży służbowych.

Zgodnie z § 1 Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z zastrzeżeniem art. 18 ust. 2 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Zgodnie natomiast z § 2 ust. 1 pkt 15 ww. rozporządzenia podstawy wymiaru składek nie stanowią dochody z tytułu diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Przedsiębiorca stoi na stanowisku, że wysokość należnej na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składki jest obliczana w ten sposób, że w pierwszej kolejności organy podatkowe ustalają podstawę wymiaru opodatkowania, która stanowi sumę wyjściową do obliczenia podstawa wymiaru składki ubezpieczeniowej, bowiem dopiero po ustaleniu przez organy skarbowe wysokości należnego podatku, od kwoty netto obliczana jest należna składka.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 15 kwietnia 2014 r. (wpływ do Oddziału ZUS w Gdańsku dnia 18 kwietnia 2014 r.), przedsiębiorca wskazał, że intencją wnioskodawcy było uzyskanie informacji w jaki sposób Zakład Ubezpieczeń Społecznych ustala podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie społeczne pracowników, a w szczególności, czy w celu jej prawidłowego ustalenia w pierwszej kolejności należy ustalić podstawę wymiaru podatku. Przedsiębiorca podkreślenia, że jego wniosek dotyczy ogólnej, przewidzianej obowiązującymi przepisami zasady, która dotyczy w szczególności osób wykonujących obowiązki pracownicze w związku z odbywanymi podróżami służbowymi. Jednocześnie wnioskodawca wskazuje, że jego zdaniem wartość diet i innych należności wypłaconych pracownikowi w związku z odbywaniem podróży służbowych nie stanowi przychodu z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Stanowisko przedsiębiorcy zawarte we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji, że w zakresie ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu wypłacanych pracownikom diet i innych należności w związku z odbywaniem podróży służbowych konieczne jest prawidłowe ustalenie wymiaru podatku, uznać należy za nieprawidłowe.

Artykuł 10 ust. 1 Ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Przez pojęcie "indywidualnej sprawy" należy rozumieć wykładnię przepisów dokonywaną w oparciu wyłącznie o zawarty we wniosku przedsiębiorcy opis istniejącego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Zgodnie natomiast z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Nadmienić w tym miejscu należy, iż w drodze niniejszej decyzji Zakład dokonuje jedynie oceny stanowiska przedsiębiorcy w zakresie przedstawionej przez niego interpretacji przepisów, z których wynika obowiązek opłacania składek na ubezpieczenia społeczne. Mocą niniejszej decyzji Zakład nie przyznaje natomiast jakiegokolwiek prawa ani nie stwierdza jakiegokolwiek obowiązku ubezpieczeniowego. Składki na ubezpieczenia społeczne odprowadza się po ustaleniu takiego obowiązku, w sytuacji istnienia tytułu podlegania tym ubezpieczeniom od podstawy wymiaru składek. W przypadku osób będących pracownikami, w myśl art. 18 ust. 1 i 2 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla tych osób stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1106, późn. zm.), jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych. W tym miejscu należy wyraźnie podkreślić, iż w zakresie prawidłowości ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne bez znaczenia prawnego jest prawidłowe ustalenie podstawy wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych. Powyższe regulacje nie uzależniają ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne od prawidłowego ustalenia podstawy wymiaru podatku dochodowego.

Podkreślić przy tym należy, iż z wyłączeń przewidzianych w przywołanym rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe korzystają jedynie te składniki wypłacane pracownikom, które zostaną uprzednio zakwalifikowane jako przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy (§ 1 tego rozporządzenia). W sytuacji więc, gdy dane świadczenia wypłacane pracownikom nie zostaną rozpoznane pod kątem podatkowym jako stanowiące przychód pracownika osiągany przez niego z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, to brak jest podstaw do sięgania po katalog wyłączeń z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne przewidziany przepisami ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe

Ocena stanowiska przedsiębiorcy, dokonywana pod kątem prawidłowości zaprezentowanej przez przedsiębiorcę wykładni przepisu prawa, czyniona jest w oparciu o kompletny opis stanu faktycznego zawarty w treści wniosku o wydanie pisemnej interpretacji. Podkreślenia przy tym wymaga, iż procedując nad wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji Zakład nie prowadzi postępowania wyjaśniającego, w szczególności nie przeprowadza postępowania dowodowego. Granice sprawy wszczętej wniesieniem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji, jak zauważono wyżej, zakreślają jedynie ramy zaprezentowanego opisu stanu faktycznego. Wydając pisemną interpretację Zakład przyjmuje więc jako prawdziwe złożone przez wnioskodawcę oświadczenia, którymi jest związany. Zwrócić należy w związku z tym uwagę, iż wiążący charakter niniejszej decyzji ograniczony został jedynie do stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania. Powyższe wynika z faktu, braku możliwości negowania przez Zakład okoliczności i stwierdzeń podanych przez przedsiębiorcę we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji w zakresie opisu stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. Ryzyko podania nieprawdziwych informacji w opisie zdarzenia przyszłego bądź też poczynienie przez terenowe jednostki organizacyjne Zakładu (np. w toku czynności kontrolnych) ustaleń odmiennych od tych zaprezentowanych przez wnioskodawcę, obciąża więc jedynie przedsiębiorcę.

W świetle powyższego brak jest możliwości dokonywania przez Zakład kwalifikacji danego świadczenia jako pochodzącego z konkretnego źródła uzyskania przychodu, (co zarezerwowane zostało do wyłącznej kompetencji organów podatkowych z uwagi na treść art. 10a ust. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej). Kwestia przychodowa stanowi zawsze zagadnienie pierwotne, które poprzedza ustalenie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Kwalifikacja podatkowa danego świadczenia musi znaleźć swoje odniesienie w opisie stanu faktycznego bądź w opisie zdarzenia przyszłego. Stwierdzenie przedsiębiorcy dotyczące tej materii wiąże Zakład i brak jest możliwości zakwestionowania danej kwalifikacji podatkowej w ramach postępowania prowadzonego przez Zakład w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w zw. z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

W związku z jednoznacznym stwierdzeniem przedsiębiorcy, zawartym w piśmie z dnia 15 kwietnia 2014 r., iż wartość diet i innych należności wypłaconych pracownikowi w związku z odbywaniem podróży służbowych nie stanowi przychodu pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, iż w takiej sytuacji brak jest podstaw prawnych do wyłączenia na podstawie § 2 ust. 1 pkt 15 ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, diet i innych należności w związku z odbywaniem podróży służbowych przez pracowników.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do właściwego Sądu Okręgowego - Wydziału Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w (...). Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.