DI/100000/43/249/2016 - Pracownicy tymczasowi - podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 121 z późn. zm.), Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za nieprawidłowe stanowisko zawarte we wniosku z dnia 24 lutego 2016 r. złożonym w dniu 29 lutego 2016 r. przez (...) w przedmiocie ustalenia, iż dojazdy pracowników agencji pracy tymczasowej do pracy organizowane przez pracodawcę użytkownika nie stanowią dla tych pracowników podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.

W dniu 29 lutego 2016 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek (...) z dnia 24 lutego 2016 r. o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 marca 2016 r. doręczonym dnia 23 marca 2016 r.

Wnioskodawca wskazał, iż jest agencją pracy tymczasowej (agencja zatrudnienia nr 364). Zgodnie z ustawą z dnia 9 lipca 2003 r., o zatrudnianiu pracowników tymczasowych (Dz. U. z dnia 22 września 2003 r. Nr 166, poz. 1608 z późn. zm.) wnioskodawca kieruje pracowników tymczasowych do wykonywania pracy tymczasowej na rzecz pracodawcy użytkownika. W świetle art. 2 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu pracowników tymczasowych przez pracodawcę użytkownika należy rozumieć "pracodawcę lub podmiot niebędący pracodawcą w rozumieniu Kodeksu pracy wyznaczający pracownikowi skierowanemu przez agencję pracy tymczasowej zadania i kontrolujący ich wykonanie".

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy, pracodawca użytkownik informuje agencję pracy tymczasowej na piśmie o wynagrodzeniu za pracę, która ma być powierzona pracownikowi tymczasowemu, określonym w przepisach o wynagrodzeniu obowiązujących u pracodawcy użytkownika i warunkach wykonywania pracy tymczasowej w zakresie dotyczącym bezpieczeństwa i higieny pracy.

W myśl art. 5 ww. ustawy w zakresie nieuregulowanym odmiennie przepisami ustawy i przepisami odrębnymi do agencji pracy tymczasowej, pracownika tymczasowego i pracodawcy użytkownika stosuje się przepisy prawa pracy dotyczące odpowiednio pracodawcy i pracownika. Pracodawca użytkownik organizuje bezpłatnie lub częściowo odpłatnie pracownikom (w tym pracownikom tymczasowym) dowóz do pracy. W zależności od wcześniejszych ustaleń dokonanych pomiędzy stronami, tj. wnioskodawcą a pracodawcą użytkownikiem, środek transportu zapewnia jedna ze stron. Regulamin wynagradzania pracy użytkownika zapewnia wszystkim pracownikom dojazd do pracy.

Pracownicy dowożeni są wynajętym autobusem w rozumieniu art. 2 pkt 41 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137 z późn. zm.), tj. pojazdem samochodowym przeznaczonym konstrukcyjnie do przewozu powyżej 9 osób łącznie z kierowcą.

Wnioskodawca wskazuje dalej, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) dowóz pracowników wynajętym autobusem stanowi przychód pracowników, który w świetle art. 21 ust. 1 pkt 14a ww. ustawy, wolny jest od podatku dochodowego.

We własnym stanowisku w sprawie wnioskodawca zauważa, iż w świetle art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 121 z późn. zm.) przychód oznacza przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu: zatrudnienia w ramach stosunku pracy, pracy nakładczej, służby, wykonywania mandatu posła lub senatora, wykonywania pracy w czasie odbywania kary pozbawienia wolności lub tymczasowego aresztowania, pobierania zasiłku dla bezrobotnych, świadczenia integracyjnego i stypendium wypłacanych bezrobotnym oraz stypendium sportowego, a także z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności oraz umowy agencyjnej lub umowy zlecenia, jak również z tytułu współpracy przy tej działalności lub współpracy przy wykonywaniu umowy oraz przychody z działalności wykonywanej osobiście przez osoby należące do składu rad nadzorczych, niezależnie od sposobu ich powoływania.

Definicję przychodu ze stosunku pracy zawiera art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z ww. artykułem za przychody uważa się przychody: ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wnioskodawca jednocześnie podkreśla, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 14a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniona od podatku jest wartość świadczenia otrzymanego przez pracownika z tytułu organizowanego przez pracodawcę dowozu pracowników autobusem w rozumieniu art. 2 pkt 41 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, czyli pojazdem samochodowym przeznaczonym konstrukcyjnie do przewozu więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą.

W związku z powyższym dowóz pracowników wynajętym autobusem stanowi, jak wskazuje wnioskodawca, przychód pracowników, który w świetle art. 21 ust. 1 pkt 14a ww. ustawy, wolny jest od podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 2236).

W myśl § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia nie stanowią podstawy wymiaru składek korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Przepis ten wprowadza wyłączenia dotyczące m.in.: korzyści materialnych wynikających z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji. Wyłączenie zależy od dopełnienia przez pracodawcę warunku formalnego polegającego na zamieszczeniu stosownego zapisu w układzie zbiorowym, regulaminie wynagradzania czy też w przepisach o wynagradzaniu.

W ocenie wnioskodawcy stan faktyczny przedstawiony we wniosku spełnia przesłanki z § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, tj. kwestia dojazdów pracowników do pracy wynajętym autobusem jest uregulowana w regulaminie wynagradzania u pracodawcy użytkownika (zgodnie z art. 5 ustawy o zatrudnianiu pracowników tymczasowych).

W świetle przytoczonych przepisów, zdaniem wnioskodawcy, dojazdy pracowników, o których mowa powyżej, są przychodem pracownika tymczasowego, który jest wolny od podatku dochodowego. Tym samym nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.

Uzupełniając wniosek pismem z dnia 21 marca 2016 r. doręczonym dnia 23 marca 2016 r. wnioskodawca poinformował, iż:

- Korzyść materialna, o której mowa we wniosku, tj. polegająca na dowożeniu pracowników do pracy wynajętym autobusem, stanowi przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 14a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniona od podatku jest wartość świadczenia otrzymanego przez pracownika z tytułu organizowanego przez pracodawcę dowozu pracowników autobusem w rozumieniu art. 2 pkt 41 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, czyli pojazdem samochodowym przeznaczonym konstrukcyjnie do przewozu więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą.

W związku z powyższym dowóz pracowników wynajętym autobusem startowi przychód pracowników, który w świetle art. 21 ust. 1 pkt 14a ww. ustawy, wolny jest od podatku dochodowego, tj. zwolnienie przedmiotowe.

Korzyść materialna, o której mowa we wniosku, tj. polegająca na dowożeniu pracowników do pracy wynajętym autobusem nie wynika z układu zbiorowego, regulaminu wynagradzania lub przepisów wynagradzania (...). Korzyść tę regulują zapisy regulaminu wynagradzania pracodawcy użytkownika, a zgodnie z zapisami ustawy o zatrudnianiu pracowników tymczasowych, pracownicy tymczasowi nie mogą być dyskryminowani. Tym samym w stosunku do pracowników tymczasowych obowiązują zasady wynagradzania takie samie jak w przypadku pracowników etatowych pracodawcy użytkownika. W związku z powyższym, wnioskodawca, tj. (...) przy naliczaniu płac przestrzega zapisów regulaminu wynagrodzenia pracodawcy użytkownika.

Mając na uwadze treść wniosku, jak również obowiązujące w tym przedmiocie przepisy prawa Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje.

Stanowisko wyrażone przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej uznać należy za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Za przychody ze stosunku pracy uważa się: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z przywołanym przez wnioskodawcę § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wyłączone są korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji. Wyłączenie z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, określonych kategorii przychodów zawarte w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi wyjątek od ogólnej zasady, iż podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przychód, dlatego przepisy te muszą być interpretowane ściśle.

Z powyższego przepisu wynika, iż z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne korzystają jedynie te przychody, które:

wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu,

mają charakter materialny, a więc nie stanowią ekwiwalentu w formie pieniężnej,

umożliwiają korzystanie z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji (transportu publicznego lub transportu organizowanego przez pracodawcę).

Odnosząc powyższe do opisanego we wniosku stanu faktycznego składki na ubezpieczenia społeczne nie powinny być naliczane od przychodu, jaki pracownik uzyskuje korzystając transportu zorganizowanego przez pracodawcę w formie wynajętego autobusu, jeśli wskazana korzyść wynika z układu zbiorowego pracy, regulaminu wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu obowiązujących u pracodawcy.

Należy zaznaczyć, iż w sytuacji zawarcia umowy o pracę tymczasową pracodawcą pracownika tymczasowego jest agencja pracy tymczasowej, nie zaś pracodawca użytkownik. To agencja pracy tymczasowej m.in. zatrudnia pracownika tymczasowego (zawiera z nim umowę o pracę), kieruje go do wykonywania pracy tymczasowej na rzecz i pod kierownictwem pracodawcy użytkownika, wypłaca pracownikowi tymczasowemu wynagrodzenie. Pomimo tego, że pracownik tymczasowy nie jest podporządkowany agencji pracy tymczasowej w rozumieniu art. 22 § 1 Kodeksu pracy, tj. nie wykonuje pracy na jej rzecz i pod jej kierownictwem, natomiast podlega kierownictwu podmiotu trzeciego, tj. pracodawcy użytkownika, stosunek pracy wiąże go 2 agencją pracy tymczasowej, nie zaś 2 pracodawcą użytkownikiem (vide wyrok Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z dnia 30 października 2012 r. w sprawie o sygn. akt III AUa 728/12).

W opisanym stanie faktycznym, wnioskodawca będący pracodawcą, nie posiada stosownego uregulowania dotyczącego zapewnienia pracownikom nieodpłatnych dojazdów do pracy w regulaminie wynagradzania, nie może więc skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Nie jest wystarczającym, aby powyższa korzyść była uregulowana w zapisami regulaminu wynagradzania pracodawcy użytkownika. Taka regulacja dotyczy bowiem pracowników zatrudnionych przez odrębną firmę, nie zaś pracowników agencji pracy tymczasowej.

Jednocześnie z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 581 z późn. zm.) wynika, iż do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób. Tym samym powyższe wyłączenie, przewidziane w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, nie może mieć również zastosowania do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust, 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do właściwego Wydziału Ubezpieczeń Społecznych Sądu Okręgowego w (...). Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.