DI/100000/43/175/2016 - Brak obowiązku uwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wartości finansowanych przez wnioskodawcę i udostępnianych bezpłatnie pracownikom noclegów w czasie oddelegowania do pracy poza granicami kraju.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 584 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 121 z późn. zm.), Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za prawidłowe stanowisko zawarte we wniosku przedsiębiorcy (...) doręczonym w dniu 10 lutego 2016 r. uzupełnionym dnia 9 marca 2016 r. dotyczące braku obowiązku uwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wartości finansowanych przez wnioskodawcę i udostępnianych bezpłatnie pracownikom noclegów w czasie oddelegowania do pracy poza granicami kraju.

Dnia 10 lutego 201 Sr, do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku, wpłynął wniosek złożony przez (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 marca 201 r, doręczonym dnia 9 marca 2016 r.

Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi działalność gospodarczą w kraju i za granicą. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawiera umowy z kontrahentami, które realizowane są za granicą. Do realizacji tych umów spółka i jej oddziały delegują pracowników zatrudnionych na podstawie urnowy o pracę, w szczególności na stanowisku (...). Delegowanie odbywa się w oparciu o przepisy Dyrektywy 96/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 r. dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług - Dz. U. z 1997 r. L 18. Delegowanie pracowników nie stanowi podróży służbowej w rozumieniu przepisów prawa pracy, wskutek czego Spółka nie wypłaca pracownikom diet i innych należności z tytułu podróży służbowej. Pracownicy posiadają umowy zawarte ze Spółką lub odpowiednimi oddziałami Spółki, traktowanymi jako odrębni pracodawcy w rozumieniu art, 3 Kodeksu pracy. W umowach tych, jako miejsce pracy pracownika oddelegowanego, wskazane jest miejsce realizacji danej umowy z kontrahentem zagranicznym. Oddelegowanie pracownika następuje zwykle na okres nie przekraczający dwóch lat. Pracownicy oddelegowani będą zatem wykonywać pracę poza swoim miejscem zamieszkania i ośrodkiem interesów życiowych. Ośrodek interesów życiowych tych pracowników, w rozumieniu umów dotyczących podwójnego opodatkowania pozostanie jednak w Polsce. W związku z tym pracownicy delegowani za granicę, nadal będą podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. W czasie wykonywania prac przez oddelegowanych pracowników Spółka lub zatrudniający pracownika oddział Spółki, udostępnią im bezpłatne miejsca noclegowe w kwaterach prywatnych i w hotelach pracowniczych. Udostępnienie miejsc noclegowych leży w interesie pracodawcy, gdyż zapewnia mu możliwość realizowania prac kontraktowych przy wykorzystaniu dobranych praż siebie pracowników.

W związku ze wskazanym powyżej stanem faktycznym wnioskodawca zwrócił się do z następującymi pytaniami:

Wnioskodawca wyjaśnia, że nie jest jego intencją ani nie wnosi o dokonanie przez organ interpretacji przepisów prawa podatkowego, ani przepisów prawa pracy.

Wnioskodawca podkreśla, że kwestia przepisów prawa podatkowego została dla Przedsiębiorcy rozstrzygnięta w indywidualnej interpretacji z dnia 27 sierpnia 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w znak: (...)

W ocenie Spółki oraz Dyrektora Izby Skarbowej w (...) w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, wartość finansowanych przez Spółkę i udostępnianych bezpłatnie - w czasie oddelegowania - pracownikom noclegów, z których będą korzystać w związku z koniecznością świadczenia pracy w ramach tego oddelegowania (niebędącego podróżą służbową) przy poszczególnych inwestycjach, realizowanych poza siedziba, Spółki i poza miejscem swego zamieszkania, nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji zdaniem wnioskodawcy wartość przedmiotowego świadczenia nie powinna być uwzględniana do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne, o którym mowa w art. 18 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz art. 20 ust. 1 w związku art. 4 pkt 9 tej ustawy oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczególnych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe. W opisanej sytuacji Spółka nie ma zatem obowiązku uwzględniania tych świadczeń w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne. Zgodnie bowiem z art. 18 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz art. 20 ust. 1 w związku art. 4 pkt 9 tej ustawy oraz rozporządzenia w sprawie szczególnych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju datki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone przez pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., na który powołał się Dyrektor Izby Skarbowej w (...) wydając dla Spółki (...) indywidualną interpretację z dnia 27 sierpnia 2015 r. znak: (...) w kwestii kwalifikacji przedmiotowego świadczenia, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu. Nieodpłatne świadczenie może stanowić przychód opodatkowany podatkiem dochodowym, wyłączenie przy łącznym spełnieniu następujących przesłanek:

* świadczenie zostało spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

* świadczenie zostało spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcie wydatku, który musiałby ponieść,

* korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Niespełnienie którejkolwiek ze wskazanych powyżej przesłanek skutkuje, że świadczenie nie może być traktowane jako przychód ze stosunku pracy, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa, iż, nie można uznać, ze zapewnienie noclegów w miejscu wykonywania pracy oddalonym od siedziby firmy bądź miejsca zamieszkania pracownika stanowi dodatkową, poza otrzymywanym za pracę wynagrodzeniem, gratyfikacje finansową dla pracownika powodującą zwiększenie jego majątku. Stanowisko takie jest zgodne ze stanowiskiem wyrażonym w ww. interpretacji indywidualnej. W rezultacie wydatek dokonywany przez pracodawcę na pokrycie kosztów pobytu pracownika nie jest dla tego pracownika przychodem ze stosunku pracy, jeżeli pobyt ten spowodowany jest koniecznością wykonywania czynności służbowych poza siedzibą pracodawcy i miejscem zamieszkania pracownika. W konsekwencji, wartość tych świadczeń w naturze nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne.

Wnioskodawca podkreśla, iż stanowisko organu podatkowego wydane w stosunku do Przedsiębiorcy znajduje szerokie potwierdzenie w orzecznictwie. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 października 2014 r., sygn. II FSK 2387/2015, uznał, że jeżeli prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w kwaterze bądź hotelu, aby w określonym czasie dotrzeć na miejsce lokalizacji inwestycji, do której został delegowany, to zapewnienie takiej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy tak, aby była ona wydajna i należytej jakości. Tezy znajdujące się w powyższym wyroku wpisują się w aktualną linię orzeczniczą. Pogląd prezentowany przez Naczelny Sąd Administracyjny podzielił również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 20 listopada 2014 r., sygn. I SA/Po 548/14, zdaniem którego, zapłata przez pracodawcę kosztów noclegu pracownika wykonującego swe obowiązki poza siedzibą firmy oraz miejsca zamieszkania pracownika stanowi racjonalny wydatek firmy związany z realizacją określonych celów gospodarczych. Wydatek ten ponoszony jest w interesie pracodawcy, stanowi koszt działalności gospodarczej i poniesiony jest w celu osiągnięcia przychodów firmy (...), tego też względu, nie może być uznany za element przychodu pracownika. Podsumowując argumenty potwierdzone indywidualną interpretacją oraz orzecznictwem, wnioskodawca uznaje, że ponoszenie przez pracodawcę wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, bo to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy. Zapewnienie noclegu dla pracownika przez pracodawcę służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego, natomiast dla pracownika, jako osoby fizycznej, poza relacją pracowniczą, nie powstaje przysporzenie. Ponieważ w tej sytuacji nie powstaje po stronie pracownika przychód w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych, Spółka nie ma obowiązku uwzględniania tego świadczenia w podstawie wymiaru składek dla celów ubezpieczeń społecznych tego pracownika.

W opinii Spółki, potwierdzonej stanowiskiem organu podatkowego, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne stanowi bowiem wyłącznie przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez te osobę z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Wynika to z przepisów art. 18 ust. 1 oraz art. 20 ust. 1 w związku art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 121 z późn. zm.) oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczególnych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe.

W związku z powyższym, skoro przedmiotowe świadczenie nie stanowi przychodu pracownika, nie może tym samym stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Ponadto, wnioskodawca podkreśla, iż mając na uwadze jednoznaczny sposób ujęcia zakresu wniosków o wydanie pisemnej interpretacji przepisów, określony w art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych w zw. z art. 10a ust. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, który może uniemożliwić Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych wydanie interpretacji w sprawach dotyczących kwestii podatkowych, Wnioskodawca uznaje, że Zakład powinien podzielić stanowisko organu podatkowego, przyjmując je jako element stanu faktycznego.

Wnioskodawca uzupełniając wniosek pismem z dnia 4 marca 2010 r, uznaje, iż wartość finansowanych przez Spółkę i udostępnianych bezpłatnie - w czasie oddelegowania - pracownikom noclegów, z których będą korzystać w związku z koniecznością świadczenia pracy w ramach tego oddelegowania (niebędącego podróżą służbową) przy poszczególnych inwestycjach, realizowanych poza siedziba Spółki i poza miejscem swego zamieszkania, nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko przyjęte przez Spółkę i podane w stanie faktycznym przedmiotowego wniosku zostało zaakceptowane w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej dla Spółki (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w (...), z dnia (...) 27 sierpnia 2015 r. znak:

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej, lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne, lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie, zaś w ust. 2, że wniosek o wydanie interpretacji może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Zgodnie natomiast z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Nadmienić w tym miejscu należy, iż w drodze niniejszej decyzji Zakład dokonuje jedynie oceny stanowiska przedsiębiorcy w zakresie przedstawionej przez niego interpretacji przepisów, z których wynika obowiązek opłacania składek na ubezpieczenia społeczne. Mocą niniejszej decyzji Zakład nie przyznaje natomiast jakiegokolwiek prawa ani nie stwierdza jakiegokolwiek obowiązku ubezpieczeniowego. Ocena stanowiska przedsiębiorcy, dokonywana pod kątem prawidłowości zaprezentowanej przez przedsiębiorcę wykładni przepisu prawa, czyniona jest w oparciu o kompletny opis stanu faktycznego zawarty w treści wniosku o wydanie pisemnej interpretacji. Podkreślenia przy tym wymaga, iż procedując nad wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji Zakład nie prowadzi postępowania wyjaśniającego, w szczególności nie przeprowadza postępowania dowodowego. Granice sprawy wszczętej wniesieniem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji, jak zauważono wyżej, zakreślają jedynie ramy zaprezentowanego opisu stanu faktycznego. Wydając pisemną interpretację Zakład przyjmuje więc jako prawdziwe złożone przez wnioskodawcę oświadczenia, iż świadczenia, o których mowa we wniosku nie stanowią przychodu ze stosunku pracy, zwracając jednocześnie uwagę na fakt, iż wiążący charakter niniejszej decyzji ograniczony został jedynie do stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania. Ryzyko podania nieprawdziwych informacji w opisie stanu faktycznego bądź też poczynienie przez terenowe jednostki organizacyjne Zakładu (np. w toku czynności kontrolnych) ustaleń odmiennych od tych zaprezentowanych przez wnioskodawcę, obciąża jedynie przedsiębiorcę.

Stanowisko przedsiębiorcy zawarte we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji, dotyczące braku obowiązku uwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wartości finansowanych przez wnioskodawcę i udostępnianych bezpłatnie pracownikom noclegów w czasie oddelegowania do pracy poza granicami kraju uznać należy za prawidłowe.

Składki na ubezpieczenia społeczne odprowadza się po ustaleniu takiego obowiązku, w sytuacji istnienia tytułu podlegania tym ubezpieczeniom od podstawy wymiaru składek.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych - obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym podlegają osoby fizyczne, które na obszarze Rzeczpospolitej Polskiej są pracownikami.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 2236), jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Zgodnie zaś z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Co do zasady więc, jeśli określony składnik wynagrodzenia stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy to istnieje z tego tytułu obowiązek opłacania składek na ubezpieczenia społeczne chyba, że przychód ten korzysta z wyłączenia przewidzianego w § 2 ww. rozporządzenia.

Wobec oświadczenia wnioskodawcy, które opiera uzyskaną interpretacją przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w (...) iż świadczenia, o których mowa we wniosku nie stanowią przychodu pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, stanowisko wnioskodawcy, iż wartość finansowanych przez wnioskodawcę i udostępnianych bezpłatnie pracownikom noclegów w czasie oddelegowania do pracy poza granicami kraju nie należy uwzględniać w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne uznać należy za prawidłowe.

Pamiętać należy, co wyżej zostało wskazane, iż zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r., o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Natomiast, jeśli określone świadczenie nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, to również nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Należy zaznaczyć, iż wobec treści ww. art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych Zakład Ubezpieczeń społecznych nie odnosi się do poruszonej przez wnioskodawcę problematyki podatkowej wskazując, iż rozstrzygnięcia w tym zakresie podejmują wyłącznie organy podatkowe.

Wydając pisemną interpretację Zakład poprzestaje na oświadczeniu wnioskodawcy, iż świadczenia, o których mowa we wniosku nie stanowią przychodu ze stosunku pracy, traktując takie wskazanie jako element stanu faktycznego.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji,

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i Stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia. Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Wydziału Ubezpieczeń Społecznych Sądu Okręgowego w (...). Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.