DI/100000/43/101/2017 - Pismo wydane przez: Centrala Zakładu Ubezpieczeń Społecznych - OpenLEX

DI/100000/43/101/2017

Pisma urzędowe
Status: Nieoceniane

Pismo z dnia 17 marca 2017 r. Centrala Zakładu Ubezpieczeń Społecznych DI/100000/43/101/2017

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1829 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r p systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 963 ze zm.). Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku stanowisko zawarte we wniosku przedsiębiorcy (...) z siedzibą w (...) z dnia 17 stycznia 2017 r. złożonym w dniu 24 stycznia 2017 r. w części dotyczącej:

- ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownika wykonującego umowę o pracę poza granicami kraju w rantach oddelegowania przez cały miesiąc, w sytuacji gdy pracownik osiągnie przychód z lego tytułu w wysokości wyższej niż, przeciętne miesięczne wynagrodzenie uznaje za prawidłowe,

- ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownika wykonującego umowę o pracę poza granicami kraju w ramach oddelegowania przez cały miesiąc, w sytuacji gdy pracownik osiągnie przychód z tego tytułu w wysokości niższej niż przeciętne miesięczne wynagrodzenie uznaje za prawidłowe,

- ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownika wykonującego umowę o pracę poza granicami kraju w ramach oddelegowania przez część miesiąca, w sytuacji gdy pracownik osiągnie przychód z tego tytułu w wysokości niższej niż przeciętne miesięczne wynagrodzenie, wyższej jednak od ww. przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia zmniejszonego proporcjonalnie, tj. podzielonego przez liczbę dni kalendarzowych danego miesiąca i pomnożonego przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym uznaje za nieprawidłowe,

- ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownika wykonującego umowę o pracę poza granicami kraju w ramach oddelegowania przez część miesiąca, w sytuacji gdy pracownik osiągnie przychód z tego tytułu w wysokości niższej niż przeciętne miesięczne wynagrodzenie: niższej również od ww. przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia zmniejszonego proporcjonalnie, tj. podzielonego przez liczbę dni kalendarzowych danego miesiąca i pomnożonego przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniu uznaje za nieprawidłowe,

- ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownika wykonującego umowę pracę poza granicami kraju w ramach oddelegowania od wynagrodzenia pracownika za grudzień 2017 r. wypłaconego do dnia 10 stycznia 2018 r. poprzez przyjęcie przy obliczaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe kwoty przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia obowiązującego w 2017 r. uznaje za nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Dnia 24 stycznia 2017 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek z dnia 17 stycznia 2017 r. złożony przez przedsiębiorcę (...) z siedzibą w (..) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 lutego 2017 r" doręczonym w dniu 1 marca 2017 r.,

Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, iż jest płatnikiem składek w rozumieniu art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016. poz. 963, ze. zm.). W swojej siedzibie spółka posiada liczne biura, w których to prowadzona jest działalność operacyjna spółki, tzn. pracownicy spółki (ok. osób) wykonują usługi księgowe, sporządzają deklaracje, świadczą usługi w zakresie doradztwa podatkowego.

Wnioskodawca zaznacza, że w drugiej połowie 2017 r. zamierza oddelegować kilku swoich pracowników do siedziby jej klientów w Niemczech w celu przystosowania niemieckich programów prawno-podatkowych do regulacji polskich. Całkowity czas potrzebny na wykonanie ww. czynności w Niemczech przez pracowników spółki uzależniony jest od stanu infrastruktury techniczno - operacyjnej systemu danego klienta, nie powinien on jednak przekroczyć w żadnym przypadku 12 miesięcy. Do każdego klienta spółki zostanie oddelegowany jeden z jej pracowników, dla którego spółka wystąpi każdorazowo o wydanie zaświadczenia Al, w konsekwencji nie wystąpi sytuacja, w której jeden z oddelegowanych pracowników spółki zostałby zastąpiony przez innego jej pracownika. Oddelegowanie danego pracownika spółki do jej klienta w Niemczech nastąpi dopiero po uzyskaniu dla tego pracownika na czas oddelegowania zaświadczenia Al.

Dalej wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na zdarzenia losowe (np. choroba) i/lub czynniki, na które spółka nie będzie miała żadnego wpływu (np. wypowiedzenie umowy o pracę przez pracownika spółki, podjęcie pracy w trakcie miesiąca) możliwe jest. że któryś z oddelegowanych do pracy w Niemczech pracowników spółki nie będzie wykonywał pracy przez cały miesiąc, lecz tylko przez część miesiąca, up. przez kilka dni.

Może więc dojść do powstania następujących sytuacji:

1.

Pracownik spółki, który zostanie oddelegowany do pracy w Niemczech, będzie wykonywał pracę przez cały miesiąc i z tego tytułu osiągnie w tym miesiącu przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie wyższej niż (prognozowane) przeciętne miesięczne wynagrodzenie w rozumieniu art. 19 ust. 1 ww. ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (na rok 2017: 4.263 zł).

2.

Pracownik spółki, który zostanie oddelegowany do pracy w Niemczech, będzie wykonywa! pracę przez cały miesiąc i z tego tytułu osiągnie w tym miesiącu przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie niższej niż (prognozowane) przeciętne miesięczne wynagrodzenie w rozumieniu art. 19 ust. 1 ww. ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych,

3.

Pracownik spółki, który zostanie oddelegowany do pracy w Niemczech, będzie wykonywał pracę przez część miesiąca i z tego tytułu osiągnie w tym miesiącu przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie niższej niż (prognozowane) przeciętne miesięczne wynagrodzenie w rozumieniu art. 19 ust. 1 ww. ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, wyższej jednak od ww. (prognozowanego) przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia zmniejszonego proporcjonalnie, tj. podzielonego przez liczbę dni kalendarzowych danego miesiąca i pomnożonego przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniu.

4.

Pracownik spółki, który zostanie oddelegowany do pracy w Niemczech, będzie wykonywał pracę przez część miesiąca i z tego tytułu osiągnie w tym miesiącu przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie niższej niż (prognozowane) przeciętne miesięczne wynagrodzenie w rozumieniu art. 19 ust. 1 ww. ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, niższej również od ww. (prognozowanego) przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia zmniejszonego proporcjonalnie, tj. podzielonego przez liczbę dni kalendarzowych danego miesiąca i pomnożonego przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniu.

Przedsiębiorca podkreśla, że nie posiada w Niemczech zakładu, czyli stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadziłaby swoją działalność, w szczególności nie posiada miejsca zarządu, filii, biura, fabryki czy warsztatu.

Wobec powyższego wnioskodawca kieruje pytania czy:

1.

w sytuacji nr 1 przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla oddelegowanego pracownika spółki znajdzie zastosowanie § 2 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 2236 i z 2016 r. poz. 1381 - zwanego dalej Rozporządzeniem),

2.

w sytuacji nr 2 przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla oddelegowanego pracownika spółki nie znajdzie zastosowania i; 2 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia, tj. przedmiotową podstawę stanowić będzie osiągnięty przez togo pracownika przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3.

w sytuacji nr 3 przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla oddelegowanego pracownika spółki znajdzie zastosowanie § 2 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia,

4.

w sytuacji nr 4 przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla oddelegowanego pracownika spółki nie znajdzie zastosowania § 2 ust. I piet 16 Rozporządzenia, tj. przedmiotową podstawę stanowić będzie osiągnięty przez tego pracownika przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych,

5.

przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla oddelegowanego pracownika spółki za grudzień 2017 r. należy uwzględnić (prognozowane) przeciętne wynagrodzenie w 2017 r. czy w 2018 r., jeżeli wyplata wynagrodzenia za ten miesiąc nastąpi do 10 stycznia 2018 r. We własnym stanowisku w sprawia przedsiębiorca wskazał, że zgodnie z art. 18 ust. 1 w poi. z art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 4 pkt 9 ww., ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oddelegowanych pracowników spółki stanowić będzie przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dalej wnioskodawca dodaje, że podstawy wymiary składek nie stanowi jednak zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 16 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2016 r. "część wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem... - w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy".

Z literalnego brzemienia wyżej przytoczonych przepisów wynika, że w przypadku pracowników oddelegowanych do pracy za granicą podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi:

1.

w przypadku, gdy uzyskany w danym miesiącu przychód będzie niższy niż (prognozowane) przeciętne wynagrodzenie: przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych;

2.

w przypadku, gdy uzyskany w danym miesiącu przychód będzie wyższy niż. (prognozowane) przeciętne wynagrodzenie: przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszony o iloczyn wynikający z pomnożenia równowartości ww. diety z liczbą dni pobytu za granicą w danym miesiącu, jednak nie w mniejszej wysokości niż kwota prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w danym roku (czyli w 2017 r: nie mniej niż 4.263 zł.).

Wnioskodawca wskazuje, że w związku z powyższym:

1.

jeżeli przychód oddelegowanego pracownika spółki za dany miesiąc 2017 r. będzie niższy niż 4.263 zł, to przychód ten będzie stanowił podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe;

2.

jeżeli przychód oddelegowanego pracownika spółki za dany miesiąc 2017 r. będzie wyższy niż 4.263 zł, to przychód ten, pomniejszony o iloczyn wynikający k z pomnożenia równowartości ww. diety z liczbą dni pobytu tego pracownika za granicą w danym miesiącu, będzie stanowił podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, przy czym lak ustalona podstawa nie może być niższa niż 4.263 zł.

Przedsiębiorca dodaje, że przedstawiona analiza ww. przepisów odpowiada linii prezentowanej w orzecznictwie Sądu Najwyższego, który w orzeczeniach wydanych na bazie uprzedniego stanu prawnego stwierdził wielokrotnie, że: (...) kwota przeciętnego wynagrodzenia, o której mowa w pkt 16 nie jest więc progiem, od jakiego podstawa wymiaru składek nie może być niższa, jeżeli rzeczywisty przychód pracownika jest od tej kwoty niższy. Jest progiem mającym zastosowanie, gdy faktycznie wypłacone wynagrodzenie jest wyższe niż przeciętne, a zastosowanie odliczeń przewidzianych przepisem spowodowałoby obniżenie podstawy wymiaru składek poniżej tego progu..." (por. wyroki Sądu Najwyższego z dnia 10 października 2013 r., II UK 104/13 i z dnia 2 października 2013 r., II UK 78/13, z dnia 13 stycznia 2015 r. (II UK 205/13).

Zdaniem wnioskodawcy zmiana brzemienia § 2 ust. 1 pkt 16 ww. rozporządzenia na gruncie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 października 2015 r. (SK 9/14) nie oznacza więc nie innego, jak uwzględnienie zaprezentowanej, powyżej wykładni Sądu Najwyższego omawianego przepisu wykonawczego.

Wnioskodawca wskazuje, że w konsekwencji na pytania nr 1 i nr 2 należy udzielić następujących odpowiedzi:

- w sytuacji nr 1 przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla oddelegowanego pracownika spółki znajdzie zastosowanie § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia,

- w sytuacji nr 2 przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla oddelegowanego pracownika spółki nie znajdzie zastosowania § 2 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia, tj. przedmiotową podstawę stanowić będzie osiągnięty przez tego pracownika przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, że wykładnia art. 18 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych w zw. z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia przysparza wątpliwości w sytuacji, w której pracownik będzie wykonywał pracę jedynie przez część miesiąca (sytuacja nr 3 i nr 4 w opisie zdarzenia przyszłego).

2 wykładni gramatycznej przepisu wykonawczego wynika bowiem, że również w takiej sytuacji należałoby porównać podstawę wymiaru składek z kwotą (prognozowanego) przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w pełnej wysokości, tj. za 2017 r. w wysokości 4.263 zł. Taka literalna interpretacja przepisu stoi jednak w sprzeczności z wykładnią systemową, historyczną i celowościową.

Wnioskodawca dodaje, że zgodnie z wykładnią systemową wysokość minimalnej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne za niepełny miesiąc świadczenia pracy należy ustalić w oparciu o zasadę wyrażoną w art, 18 ust, 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych przewidującą proporcjonalne obniżenie jej wymiaru. Proporcjonalne obniżenie lak ustalonej podstawy wymiaru składek polega na podzieleniu kwoty najniższej podstawy wymiaru przez liczbę dni kalendarzowych danego miesiąca i pomnożenie uzyskanego wyniku przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniom społecznym przez pracownika w danym miesiącu. Analogiczne obliczenie (uwzględniające zasadę proporcjonalności) należałoby również poczynić przy ustaleniu wysokości przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia, gdyż tylko wtedy doszłoby do porównania wartości ustalanych w ten sam, przewidziany ustawą, sposób. W przeciwnym razie, tj. kierując się zaprezentowaną powyżej wykładnią językową dochodziłoby do porównania dwóch wartości, z których tylko jedna zostałaby ustalona przy zastosowaniu zasady proporcjonalności, co z systemowego punktu widzenia jest bez wątpienia nieprawidłowe.

Przedsiębiorca wskazuje, że z kolei zgodnie z wykładnią historyczną w sytuacjach, w których dany pracownik świadczył pracę przez niepełny miesiąc, zasadę proporcjonalności należało przed zmianą brzmienia przepisu wykonawczego, tj. § 2 ust. 1 piet 16 Rozporządzenia, stosować zarówno przy ustalaniu wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, jak i przy ustalaniu wysokości przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia. Stanowisko to zostało utrwalone zarówno w judykaturze (por. w szczególności wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 2 marca 2011 r. III AUa 1109/10) jak i w pismach Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (ZUS) (por. w szczególności pisma ZUS z dnia 25 maja 2016 r. WPI/200000/43/501/2016 i z dnia 27 maja 2015 r. WPI/200000/43/529/2015).

Przedsiębiorca dodaje, że zasada proporcjonalności nie jest skodyfikowana w przepisie wykonawczym, lecz ma swoje źródło w przepisie ustawowym, tj. w art. 18 ust. 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Przepis ten od dnia 1 stycznia 1999 r., tj. od dnia wejścia w życic ustawy, obowiązuje w niezmienionej formie. W konsekwencji nie mogło dojść ani do zmiany zakresu stosowania zasady proporcjonalności ani też sposobu jej zastosowania.

Ponadto zgodnie z wykładnią celowościową stosowanie zasady proporcjonalności na dotychczasowych zasadach odpowiada również zamysłowi ustawodawcy, zgodnie z którym w sytuacjach, w których dwie lub więcej osób osiągnęłyby w danym czasie łączny przychód w identycznej wysokości i w tym okresie wykonywałyby pracę za granicą przez tę samą ilość dni, podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne byłaby laka sama.

Dalej przedsiębiorca przedstawia przykłady dotyczące zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników delegowanych do pracy za granicą.

W konsekwencji zdaniem wnioskodawcy:

- w sytuacji nr 3 przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla oddelegowanego pracownika spółki znajdzie zastosowanie § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia.

- w sytuacji nr 4 przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla oddelegowanego pracownika spółki nie znajdzie zastosowania § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia, tj. przedmiotową podstawę stanowić będzie osiągnięty przez tego pracownika przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zaznacza, że ustalenie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla oddelegowanego pracownika spółki za grudzień 2017 r. oznacza, iż to za len miesiąc należy dokonać przy zastosowaniu zasady proporcjonalności porównania podstawy wymiaru tych składek z kwotą (prognozowanego) przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia. Innymi słowy: porównać należy kwoty dotyczące/obowiązujące, grudnia / w grudniu 2017 r. Porównanie ustalonej za grudzień 2017 r. podstawy wymiaru z prognozowanym miesięcznym wynagrodzeniem na rok 2018 oznaczałoby _ przeciwstawienie sobie wartości dotyczących różnych lat kalendarzowych i byłoby w sprzeczności z wykładnią systemową i celowościową. Do identycznego wyniku prowadzi wykładnia gramatyczna - art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wskazuje exprcssis verbis na prognozowane przeciętne wynagrodzenie miesięczne na dany rok kalendarzowy.

Wnioskodawca podkreśla, że porównania ww. wartości dotyczących lego samego roku kalendarzowego należy więc przeprowadzić niezależnie od daty wypłaty wynagrodzenia.

- odpowiedź na pytanie nr 5 - przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla oddelegowanego pracownika spółki za grudzień 2017 r. należy uwzględnić (prognozowane) przeciętne wynagrodzenie w 2017 r. nawet wówczas, jeżeli wyplata wynagrodzenia za ten miesiąc nastąpi do 10 stycznia 2018 r.

Uzupełniając wniosek pismem z dnia 27 lutego 2017 r., doręczonymi dniu I marca 2017 r. wnioskodawca wskazał, że każdy z pracowników spółki, który zostanie oddelegowany do pracy w Niemczech osiągnie z lego tytułu (w ramach stosunku pracy) przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód len nie jest dzielony na jakiekolwiek części, tzn. jest on w pełnej wysokości przychodem w rozumieniu ww. ustawy.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Przepis art. 10 ust.- 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Zgodnie natomiast z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Nadmienić w tym miejscu należy, iż w drodze niniejszej decyzji Zakład dokonuje jedynie oceny stanowiska przedsiębiorcy w zakresie przedstawionej przez niego interpretacji przepisów, z których wynika obowiązek opłacania składek na ubezpieczenia społeczne. Mocą niniejszej decyzji Zakład nie przyznaje natomiast jakiegokolwiek prawa ani nie stwierdza jakiegokolwiek obowiązku ubezpieczeniowego. Ocena stanowiska przedsiębiorcy, dokonywana pod kątem prawidłowości zaprezentowanej przez przedsiębiorcę wykładni przepisu prawa, czyniona jest w oparciu o kompletny opis zdarzenia przyszłego zawartego w treści wniosku o wydanie pisemnej interpretacji. Podkreślenia przy tym wymaga, iż procedując nad wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji Zakład nie prowadzi postępowania wyjaśniającego, w szczególności nie przeprowadza postępowania dowodowego. Granice sprawy wszczętej wniesieniem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji, jak zauważono wyżej, zakreślają jedynie ramy zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego. Wydając pisemną interpretację Zakład przyjmuje więc jako prawdziwe złożone przez wnioskodawcę oświadczenia, zwracając jednocześnie uwagę na Fakt, iż wiążący charakter niniejszej decyzji ograniczony został jedynie do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Stanowisko przedstawione przez przedsiębiorcę, we wniosku o wydanie interpretacji w części dotyczącej ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownika wykonującego umowę o pracę poza granicami kraju w ramach oddelegowania przez cały miesiąc:

- w sytuacji gdy pracownik osiągnie przychód z tego tytułu w wysokości wyższej niż przeciętne miesięczne wynagrodzenie uznać należy za prawidłowe,

- w sytuacji gdy pracownik osiągnie przychód z tego tytułu w wysokości niższej niż przeciętne miesięczne wynagrodzenie uznać należy za prawidłowe,

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstaw) wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 2236 ze zm.), jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Za przychody ze stosunku pracy uważa się: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło Finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z § 2 ust. 1 piet 16 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2016 r. podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowi część wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych w art. 18 ust. 12 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych - w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

W powołanym przepisie jest mowa o prognozowanym przeciętnym wynagrodzeniu miesięcznym w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. Wynagrodzenie to w 2017 r. wynosi 4.263 zł.

Cytowany przepis w znowelizowanym brzmieniu mu zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy przychód pracownika za dany miesiąc jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie za pracę. W sytuacji gdy przychód nie przekracza przeciętnego wynagrodzenia § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia nie stosuje się, a podstawę wymiaru składek ustala się na zasadach ogólnych wynikających z art. 18 ust. 1 i 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, z zastosowaniem pozostałych wyłączeń określonych w § 2 ust. 1 rozporządzenia.

Możliwość obniżania podstawy wymiaru składek o równowartość diet dotyczy zatem tylko tych osób. które uzyskują przychód wyższy niż przeciętne wynagrodzenie. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że w sytuacji gdy odliczenie od wynagrodzenia równowartości diet spowoduje obniżenie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe poniżej tego poziomu, przychód stanowiący podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe będzie można obniżyć jedynie do wysokości kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy.

Zatem w 2017 r. podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownika oddelegowanego do pracy za granicę uzyskującego wynagrodzenie wyższe tuż prognozowane wynagrodzenie miesięczne po odliczeniu równowartości diet za każdy dzień pobytu za granicą nie może być niższa od tej kwoty, czyli 4.263 zł.

Natomiast w przypadku uzyskania przez pracownika przychodu, który nie przekracza przeciętnego wynagrodzenia, przepisu § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia nie stosuje się. Oznacza to, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowić będzie faktycznie uzyskany przychód.

Stanowisko przedstawione przez przedsiębiorcę, we wniosku o wydanie interpretacji w przedmiocie ustalania podstawy wymiaru składek na emerytalne i rentowe pracownika wykonującego umowę o pracę poza granicami kraju w ramach oddelegowania przez część miesiąca:

- w sytuacji gdy pracownik osiągnie przychód z tego tytułu w wysokości niższej niż przeciętne miesięczne wynagrodzenie, wyższej jednak od ww. przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia zmniejszonego proporcjonalnie, tj. podzielonego przez liczbę dni kalendarzowych danego miesiąca i pomnożonego przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym uznać należy za nieprawidłowe.

- w sytuacji gdy pracownik osiągnie przychód z lego tytułu w wysokości niższej niż przeciętne miesięczne wynagrodzenie; niższej również od ww. przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia zmniejszonego proporcjonalnie, tj. podzielonego przez liczbę dni kalendarzowych danego miesiąca i pomnożonego przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym uznać należy za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem przepisu § 2 pkt 16 rozporządzenia, ma on jak wskazano już wyżej zastosowanie wówczas, gdy przychód uzyskany przez pracownika - bez względu na to, czy pracownik przebywał za granicą przez część miesiąca, czy też przez cały miesiąc - będzie wyższy niż prognozowane przeciętne wynagrodzenie. Ustalając jednak czy przepis ten będzie miał zastosowanie, należy brać pod uwagę łączny przychód uzyskany przez pracowników w danym miesiącu (zarówno za pracę w Polsce, jak i za granicą). Dlatego leż przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie dokonuje się już. tale jak to było do końca września 2016 r., proporcjonalnego zmniejszenia prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia do liczby dni przebywania za granicą.

Przy dokonywaniu porównania do kwoty przeciętnego wynagrodzenia brak jest zatem podstaw prawnych do proporcjonalnego zmniejszania kwoty przeciętnego wynagrodzenia odpowiednio do okresu przebywania za granicą, w przypadku pracownika, który pracował za granicą przez część-miesiąca. Nie ma znaczenia okres przebywania w danym miesiącu za granicą. Porównania należy dokonywać zawsze do pełnej kwoty przeciętnego wynagrodzenia. Nie stosowanie § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia oznacza, że nie ma podstaw do odejmowania równowartości diet ani porównywania przychodu do kwoty przeciętnego wynagrodzenia.

Stanowisko przedstawione przez przedsiębiorcę, we wniosku o wydanie interpretacji w przedmiocie ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownika wykonującego umowę o pracę poza granicami kraju od wynagrodzenia pracownika za grudzień 2017 r. wypłaconego do dnia 10 stycznia 2018 r. poprzez przyjęcie przy obliczaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe kwoty przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia obowiązującego w 2017 r. uznaje za nieprawidłowe.

Jak wskazano już wyżej podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną, zasiłków z ubezpieczeń społecznych. W podstawie wymiaru nie uwzględnia się również przychodów określonych w § 2 ust. 1 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Wobec powyższego przez przychód pracownika, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 ww., rozporządzenia należy rozumieć przychód ustalony zgodnie z art. 18 ust. 1 i 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Tym samym należy brać pod uwagę wszystkie wypłaty stanowiące podstawę wymiaru składek, dokonane lub postawione do dyspozycji ubezpieczonego od pierwszego do ostatniego dnia danego miesiąca, bez względu na okres za jaki przysługują. Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników stanowi wynagrodzenie wypłacone im w danym miesiącu kalendarzowym, wraz z tymi składnikami i świadczeniami, które z mocy przepisów szczególnych nie są wyleczone z podstawy wymiaru.

Ustalając zatem czy § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia będzie miał zastosowanie, należy brać pod uwagę łączny przychód uzyskany przez pracownika w danym miesiącu.

Dlatego leż ustalając podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownika wykonującego umowę o pracę poza granicami kraju w ramach oddelegowania, tj. od wynagrodzenia uzyskanego za o lor es świadczenia pracy w miesiącu grudniu 2017 r., a wypłaconego w 2018 r" należy przyjąć kwotę prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej obowiązującą w 2018 r.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

POUCZENIE

Decyzja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust, 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do właściwego Wydziału Pracy i Ubezpieczeń Społecznych Sądu Okręgowego w (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.

Opublikowano: www.zus.gov.pl