DD9/033/353/MWD/2013/RDPD-46156

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 7 marca 2011 r., nr ILPB1/415-1401/10-2/AG wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródła przychodów z dzierżawy znaku towarowego, jest nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 7 marca 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródła przychodów. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 2 grudnia 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, będący osobą fizyczną, posiada znak towarowy, który zamierza zarejestrować w Urzędzie Patentowym w Rzeczypospolitej Polskiej w celu nabycia do niego prawa ochronnego.

Po zarejestrowaniu znaku towarowego i przyznaniu prawa ochronnego planuje zawrzeć umowę dzierżawy tego prawa z osobą prawną będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Umowa dzierżawy zostanie zawarta na podstawie art. 162 § 1 ustawy - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117), który stanowi: "Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu. (...)" w zw. z art. 709 ustawy - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93), który stanowi, iż przepisy ustawy dotyczące dzierżawy stosuje się odpowiednio do dzierżawy praw.

Istotą tej umowy ma być oddanie spółce prawa do używania znaku towarowego i prawa do pobierania z tego używania pożytków, w zamian za co spółka będzie zobowiązana do wypłaty Zainteresowanemu umownego czynszu. Umowa będzie w sposób charakterystyczny dla umów najmu i dzierżawy kształtowała prawa i obowiązki stron. Zgodnie z umową dzierżawca nie będzie mógł skutecznie występować z roszczeniami z tytułu naruszenia prawa ochronnego, natomiast wydzierżawiający zostanie zobowiązany do powstrzymania się od korzystania ze znaku towarowego będącego przedmiotem umowy w okresie jej trwania. Czynsz będzie wypłacany podatnikowi w pieniądzach. Powyższe postanowienia będą decydowały o tym, że zawarta umowa nie będzie umową licencji, ale będzie kształtowała stosunki dzierżawy.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał m.in. następujące pytanie.

Czy czynsz, który Wnioskodawca będzie otrzymywał na podstawie opisanej umowy dzierżawy będzie przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynsz otrzymywany na podstawie umowy dzierżawy znaku towarowego będzie przychodem z tytułu umowy dzierżawy, a zatem może zostać opodatkowany zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych.

Przychody z umowy dzierżawy zawartej przez osobę fizyczną stanowią odrębne źródło przychodów uregulowane w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przepisie zostało również określone źródło przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż oraz polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, która prowadzona jest we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Przepis ten należy interpretować w ten sposób, iż przychodem z działalności gospodarczej będą przychody spełniające warunki pozytywne wymienione w regulacji, których jednocześnie nie można zaliczyć do jednego z wymienionych w art. 10 ust. 1 źródeł przychodów.

W przypadku opisanego we wniosku stanu faktycznego nie powstanie przychód z działalności gospodarczej, bowiem kwoty otrzymywane z tytułu dzierżawy powinny być zaliczone do przychodów z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze (art. 10 ust. 1 pkt 6).

Przychody z dzierżawy można opodatkować na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 u.p.d.o.f., według obowiązującej skali podatkowej. Osoba fizyczna osiągająca przychody z umów najmu, dzierżawy albo innych umów podobnych może je również opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych ze stawką 8,5% od całości przychodów. Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: "Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze".

W ustawie brak jest ograniczeń dotyczących możliwości zastosowania ryczałtu do przychodów z najmu, dzierżawy itp. uzyskiwanych przez osoby fizyczne. Nie ma również definicji pojęcia dzierżawy, w związku z czym, dokonując wykładni przepisu należy się powołać na regulacje Kodeksu cywilnego, na podstawie których można zawrzeć również umowę dzierżawy znaku towarowego. A zatem, umowa zawarta przez podatnika jest typową umową dzierżawy z Kodeksu cywilnego, do której odnosi się art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Podsumowując, Wnioskodawca nie widzi przeszkód, by przychód, który będzie osiągał z czynszu z tytułu umowy dzierżawy znaku towarowego opodatkować zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 7 marca 2011 r. nr ILPB1/415-1401/10-2/AG, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie źródła przychodów za prawidłowe, stwierdzając m.in., że (...) osiągane przez Wnioskodawcę - osobę fizyczną - przychody z tytułu zawarcia umowy dzierżawy prawa do znaku towarowego, którego Wnioskodawca jest właścicielem, należy zakwalifikować do przychodów ze źródła, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy - najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, uznające iż czynsz otrzymywany na podstawie umowy dzierżawy znaku towarowego będzie przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

W wyniku dokonanej weryfikacji interpretacji indywidualnej z dnia 7 marca 2011 r. stwierdzono, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, potwierdzone przez organ upoważniony, jest nieprawidłowe.

Minister Finansów ma obowiązek zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Orzecznictwo sądowe zyskuje szczególne znaczenie w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych), mając istotny wpływ na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego, w tym również w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji na podstawie art. 14e § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Podkreślić należy, iż celem pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, wydawanych w indywidualnej sprawie zainteresowanego na podstawie regulacji prawnych zawartych w ustawie - Ordynacja podatkowa, tj. interpretacji indywidualnej, jak również jej zmiany, jest prawnopodatkowa ocena stanowiska przedstawionego we wniosku.

Przechodząc na grunt przepisów prawa materialnego wskazać należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 oraz pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) źródłem przychodów są:

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą,

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 18 ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Regulacje prawne zawarte w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią, iż katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyty przez ustawodawcę zwrot w szczególności. Niemniej, jak wynika wprost z literalnego brzmienia przepisu, do tego źródła przychodów, o którym mówi art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, należy zaliczać m.in. wszelkie przychody z praw do znaków towarowych, uzyskane w każdej formie w związku z posiadaniem, korzystaniem i udostępnianiem znaku towarowego.

Stosunki w zakresie m.in. znaków towarowych uregulowane zostały w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.). Art. 6 ust. 1 Prawa własności przemysłowej wskazuje, iż na warunkach określonych w ustawie udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne. Zgodnie z art. 120 ust. 1 oraz ust. 2 Prawa własności przemysłowej znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Według art. 153 ust. 1 Prawa własności przemysłowej przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 163 ust. 1 Prawa własności przemysłowej).

Na podstawie art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Zgodnie natomiast z art. 709 Kodeksu przepisy o dzierżawie rzeczy stosuje się odpowiednio do dzierżawy praw.

Biorąc pod uwagę wyżej wskazane regulacje prawne stwierdza się, że przychód uzyskany z korzystania ze znaku towarowego, w tym także z odpłatnego udostępniania praw do korzystania z tego znaku innym podmiotom, stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma znaczenia rodzaj umowy, w oparciu o którą (umowa licencji w świetle przepisów Prawo własności przemysłowej czy też umowa dzierżawy w świetle Kodeksu cywilnego) udostępnienie to nastąpi.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, które wskazuje, iż przychody, co do zasady, powinny być przypisywane do tego źródła, którego opis w sposób najbardziej szczegółowy odpowiada sposobowi jego powstania, chyba, że ustawa wprost nakazuje zaliczenie ich do przychodów z innego źródła - np. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 20 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 145/11.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany w wyroku NSA z dnia 14 sierpnia 2008 r., sygn. akt II FSK 1436/07, zgodnie z którym (...) przychód z przeniesienia prawa do używania znaku towarowego zaliczyć zatem należało do przychodu ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Został on bowiem zdefiniowany jako przychód z praw majątkowych w art. 18 (...) - podobnie orzekł NSA w wyroku z dnia 14 sierpnia 2008 r., sygn. akt II FSK 735/07.

Tym samym przychód uzyskany z odpłatnego udostępnienia znaku towarowego należy zaliczyć do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowaniu podlega dochód według skali podatkowej wymienionej w art. 27 ust. 1 ustawy. Po zakończeniu roku podatkowego dochód z praw majątkowych łączy się z pozostałymi dochodami i wykazuje w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy.

Mając na względzie powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy, w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, potwierdzone przez organ upoważniony, jest nieprawidłowe.

Wobec powyższego należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż jest nieprawidłowa.

Minister Finansów, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.