DD9/033/102/SEW/2013/RD-21670

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2010 r. Nr ILPB1/415-155/10-2/AG wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone nabywcom leków bonifikaty, jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 20 kwietnia 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszania przychodu uzyskanego z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o udzielone nabywcom leków bonifikaty udokumentowane wydrukami z systemu komputerowego. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 27 stycznia 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że

Firmy, których Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna jest wspólniczką zajmują się sprzedażą leków, główny przedmiot działalności spółki to sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (kod PKD 2007 4773Z).

Apteki stosują - podczas sprzedaży niektórych leków z cenami urzędowymi i umownymi - preferencję cenową, która polega na sprzedaży niektórych leków za 1 gr lub za 1 zł.

System informatyczny stosowany w spółkach nie dopuszcza sprzedaży leku za 1 gr lub 1 zł, w związku z tym, iż są to leki refundowane przez NFZ dlatego stosowany jest system bonifikat, bonifikata wynika z różnicy pomiędzy kwotą do zapłaty, a gotówką (faktycznie zapłaconą kwota), do przychodu natomiast zaliczana jest kwota nie pomniejszona o bonifikatę. Sumy udzielonych bonifikat zaś widoczne są w zestawieniu komputerowym niefiskalnym raporcie kasowym.

Wspomniane spółki prowadzą ewidencję księgową w formie ksiąg handlowych. Sprzedaż w ww. firmach dla osób fizycznych ewidencjonowana jest przy użyciu kasy rejestrującej. Ponadto na paragonie fiskalnym, który otrzymuje pacjent, widoczna jest łączna kwota należności przed dokonaniem bonifikaty jak również łączna kwota należności już po jej dokonaniu. Fakt udzielenia bonifikaty ma więc odzwierciedlenie w wystawianych fakturach VAT i paragonach fiskalnych już w momencie dokonania sprzedaży.

Przy sprzedaży dokonywanej z bonifikatą klientowi apteki wręczany jest paragon z kasy fiskalnej, na którym wyspecyfikowane są ceny leków w kwotach netto i podatek od towarów i usług. Bonifikata natomiast przedstawiona jest w postaci jednej kwoty - bez rozbicia jej na kwotę netto i podatek od towarów i usług i bez przyporządkowania do poszczególnych pozycji towarów wydanych klientowi. Kwota do zapłaty pomniejszona jest o wartość udzielonej bonifikaty, która uwidoczniona jest na paragonie fiskalnym w wysokości brutto. Kwota będąca sumą dziennych bonifikat nie jest uwidoczniona na raporcie fiskalnym dobowym, wynika ona natomiast z prowadzonej ewidencji komputerowej w ten sposób, że operacje sprzedaży przy użyciu kas fiskalnych są równolegle dokumentowane za pomocą specjalistycznego programu komputerowego stosowanego w aptekach.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy sporządzone wydruki komputerowe (niefiskalne raporty kasowe) potwierdzające udzielenie bonifikaty stanowią podstawę do pomniejszenia przychodu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, udzielone bonifikaty stanowią instrument ekonomiczny firmy, którego celem jest zwiększenie przychodów ze sprzedaży leków. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) nie zawiera definicji pojęcia "bonifikata". Przyjmuje się, że bonifikata to zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi; zniżka od ustalonej ceny towaru, opust, rabat. (Słownik Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, S. 178).

Zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączaniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat/ skont.

U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o podatek od towarów i usług.

W związku z powyższym przychodem z działalności gospodarczej będzie, kwota należna z tytułu sprzedaży leków, pomniejszona o udzieloną bonifikatę oraz należny podatek od towarów i usług.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 20 kwietnia 2010 r. Nr ILPB1/415-155/10-2/AG, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, stwierdzając m.in. że (...) same tylko wydruki niefiskalnych raportów kasowych, w których ujęte są udzielone klientom bonifikaty (...) nie stanowią podstawy do pomniejszenia przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych. (...).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych określa ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330). Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną. Udzielone przez sprzedającego bonifikaty stanowią formę rabatu, a więc zmniejszają przychód (art. 42 ust. 2 ustawy o rachunkowości), a u kupującego - cenę zakupu/nabycia należną sprzedającemu (art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

Dowody księgowe dokumentujące dokonanie operacji gospodarczej powinny być rzetelne tj. zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji, kompletne, zawierające co najmniej dane określone w art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości, oraz wolne od błędów rachunkowych. Jeżeli jedną operację dokumentuje więcej niż jeden dowód lub więcej niż jeden egzemplarz dowodu, kierownik jednostki ustala sposób postępowania z każdym z nich i wskazuje, który dowód lub jego egzemplarz będzie podstawą do dokonania zapisu (art. 22 ust. 4 ustawy o rachunkowości).

Natomiast kwestie dotyczące obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących określają przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Regulacje prawne w tym zakresie stanowią, że kasa rejestrująca służąca do prowadzenia ewidencji musi zapewniać prawidłowe zaewidencjonowanie podstawowych danych dotyczących zawieranych transakcji, w tym wysokości uzyskiwanego przez podatnika obrotu i kwot podatku należnego oraz musi przechowywać te dane lub też zapewniać bezpieczny ich przekaz na zewnętrzne nośniki danych (art. 111 ust. 6a ustawy).

Paragony fiskalne oraz raporty fiskalne muszą odzwierciedlać wartość sprzedaży i potwierdzać faktyczny przebieg operacji gospodarczej o czym stanowią przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338, z późn. zm.) obowiązującego do dnia 31 marca 2013 r., a po tym dniu przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363).

Wnioskodawczyni wskazała, że (...) fakt udzielenia bonifikaty ma odzwierciedlenie w wystawianych fakturach VAT i paragonach fiskalnych już w momencie dokonania sprzedaży (...).

W oparciu o wyżej powołane regulacje prawne dokumenty te stanowią podstawę dokonywania odpowiednich zapisów w urządzeniach księgowych. Zatem skoro dokumenty te odzwierciedlają rzeczywistą sprzedaż to oznacza, że na gruncie przepisu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umożliwiają pomniejszenie przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone bonifikaty nabywcom leków.

Problematyka dotycząca możliwości obniżenia przychodu o wartość udzielonych bonifikat przy sprzedaży leków w przypadku braku informacji o bonifikacie na paragonie fiskalnym była przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych zarówno w zakresie osób fizycznych jak i osób prawnych prowadzących działalność gospodarczą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 12 grudnia 2012 r., sygn. akt I Sa/Łd 1189/12, stwierdził m.in., że (...) przepisy regulujące zasady ewidencji rachunkowej nie mają charakteru podatkowo-twórczego, a to oznacza, że udokumentowanie bonifikaty może zastąpić każdy dopuszczalny sposób. Należy jednak ocenić, czy jest to sposób zapewniający prawidłowe określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (...). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 605/11, stwierdzając ponadto, że (...) niekompletność dowodów księgowych (brak dowodów sporządzonych zgodnie z wymaganiami tej ustawy) na udzielenie bonifikaty nie przekreśla możliwości pomniejszenia przychodu o dokonane zniżki, jeżeli ich udzielenie może być wykazane za pomocą innych, poddających się weryfikacji dowodów (...). Zbieżne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 13 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1725/11.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone nabywcom leków bonifikaty jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.