DD6/033-39c/MZG/09/PK-339

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 6, poz. 60 z późn. zm.) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną w dniu 4 września 2008 r., nr ITPB3/423-321/08/MT, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w ten sposób, że uznaje, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2008 r. (data wpływu 13 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kwalifikacji prawnej wydatków poniesionych w związku z ubieganiem się o dofinansowanie projektu realizowanego w ramach regionalnego programu operacyjnego:

W dniu 13 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji prawnej wydatków poniesionych w związku z ubieganiem się o dofinansowanie projektu realizowanego w ramach regionalnego programu operacyjnego oraz środków otrzymanych tytułem tego dofinansowania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadząca działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, korzystająca ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych dochodów osiąganych na terenie strefy, podjęła starania o uzyskanie dotacji z funduszy Unii Europejskiej (środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego; Regionalny Program Operacyjny na lata 2007 - 2013) na finansowanie inwestycji polegającej na rozbudowie budynku produkcyjnego oraz zakupie maszyn. Maksymalny poziom dofinansowania może wynosić 50% kosztów kwalifikowanych, z czego 42,5% jest finansowanych z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, a 7,5% z budżetu państwa. W związku z powyższym, Spółka ponosi koszty związane z uzyskaniem dotacji takie, jak:

* koszty wynagrodzenia za usługi firmy przygotowującej wniosek (tekst jedn.: usługi identyfikacji potrzeb w zakresie uzyskania dofinansowania, przygotowania koncepcji inwestycji, przygotowania pełnej dokumentacji niezbędnej do uzyskania dofinansowania, monitorowania realizacji projektu, rozliczenia dotacji),

* inne koszty służące przygotowaniu wniosku (np. opinia o innowacyjności technologii produkcji),

* koszty związane z uzyskaniem promesy bankowej.

Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1a)

Wydatki ponoszone w wyniku podjęcia starań o uzyskanie dotacji unijnej (wynagrodzenie firmy doradczej, koszty promesy bankowej, kredytu oraz inne koszty związane z opracowaniem i złożeniem wniosku) są kosztami związanymi z realizacją planowanej inwestycji i będą wpływały na wycenę środków trwałych powstałych w wyniku jej zakończenia. Na mocy art. 16 ust. 1 pkt 1b-c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ww. wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Zostaną one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero po przyjęciu środków trwałych do używania i wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych poprzez odpisy amortyzacyjne. Spółka zastrzega jednak, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ww. ustawy, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych od tej części, która będzie sfinansowania lub zwrócona w formie dotacji nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 1b)

W przypadku nieotrzymania dotacji, koszty związane z podjęciem starań o uzyskanie tych środków - na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - będą kosztem uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

Ad. 1c)

W sytuacji, gdy Spółka zrezygnuje z podpisania umowy o dotację, ale będzie kontynuować inwestycję, koszty związane z ubieganiem się o dotację będą, zdaniem Wnioskodawcy, kosztami uzyskania przychodów w momencie poniesienia, na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 2)

Dotacja otrzymana przez Jednostkę będzie stanowiła przychód, korzystający ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 powołanej ustawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 4 września 2008 r. interpretację indywidualną (nr ITPB3/423-321/08/MT), w której stanowisko Spółki uznał za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ podatkowy stwierdził, iż wydatki ponoszone w związku z opracowaniem i złożeniem wniosku o dotację rozwojową na cele inwestycyjne w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007 - 2013 nie spełniają przesłanki celowości z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wobec czego nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy:

* dotacja zostanie przyznana,

* dotacja nie zostanie przyznana,

* Spółka nie podpisze umowy o dotację, ale będzie kontynuowała inwestycję.

W przypadku natomiast wątpliwości związanych z ewentualnym zaliczeniem do przychodów otrzymanej dotacji rozwojowej, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż dotacja ta nie będzie stanowiła przychodu podatkowego Spółki na mocy art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazano również, iż koszty opracowania i złożenia wniosku nie odnoszą się do przychodu podatkowego, a ich poniesienie ma na celu uzyskania przysporzenia wyłączonego z kategorii przychodów podatkowych.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów, stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 września 2008 r. (nr ITPB3/423-321/08/MT) nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Warunkiem koniecznym pozwalającym zakwalifikować dany wydatek do kosztów podatkowych jest istnienie związku pomiędzy wydatkiem a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Należy również podkreślić, że wszystkie poniesione wydatki powinny być rzeczywiście poniesione przez podatnika oraz zostać właściwie udokumentowane.

W myśl natomiast art. 16g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. w zw. z ust. 3 tego artykułu, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia, czyli kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Sytuację, gdy środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji normuje natomiast art. 16g ust. 13 u.p.d.o.p. - wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się wówczas o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł Środki trwałe uważa się przy tym za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z treści cytowanych przepisów nie wynika, aby wydatki poniesione w związku z ubieganiem się o dofinansowanie realizacji zakupu maszyn, stanowiących środki trwałe i rozbudowy budynku produkcyjnego, stanowiącej ulepszenie tego środka trwałego miały wpływ na ustalenie bądź podwyższenie wartości początkowej tych składników majątku podatnika.

Wydatki na opracowanie wniosku powinny być zatem oceniane - pod względem skutków podatkowych - w oparciu o przepisy dotyczące kosztów uzyskania przychodów. Na uwadze należy mieć, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonują jednocześnie podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności. Koszty sporządzenia wniosku o dotację z funduszy unijnych, mogą zostać potraktowane jako koszty funkcjonowania podatnika, prawidłowego prowadzenia przez niego działalności, a więc jako koszty ponoszone w celu zachowania (zabezpieczenia) źródła przychodów. Koszty z omawianego tytułu nie powinny być natomiast uznawane jako koszty uzyskania przychodów w postaci środków unijnych. Tym samym koszty poniesione przez spółkę na przygotowanie dokumentacji rozliczającej projekt sfinansowany z omawianych środków, mogą podlegać zaliczeniu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., bez względu na to, czy Spółka uzyska dotację, czy też nie.

W odniesieniu natomiast do zaliczenia do przychodów otrzymanej dotacji, należy zauważyć, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., przychodami - z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 - są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż środki pochodzące z dotacji otrzymane przez Spółkę będą stanowiły jej przychód podatkowy w dacie otrzymania. Z tym że środki otrzymane jako dotacja podlegać będą zwolnieniu od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 lub 48 u.p.d.o.p. - w zależności od "źródła" pochodzenia tych środków.

Dodatkowo w przypadku dotacji dotyczącej środków trwałych zastosowanie znajdzie jednocześnie szczególne rozwiązanie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p., stosownie do którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. A zatem otrzymana dotacja stanowi przychodów podatkowy podlegający zwolnieniu od podatku, z tym że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne, ustalone w odpowiedniej proporcji, od środków trwałych sfinansowanych (zrefundowanych) z takiej dotacji.

W związku z powyższym postanowiono jak w osnowie.

Zmiana Interpretacji Indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania zmienianej interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa stosownie do zapisu art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 tej ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).