DD6/033-228/SOH/12/PK-1535

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm. dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną w dniu 14 stycznia 2010 r. znak: IBPBI/2/423-1259/09/PC przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2009 r., (uzupełnionym w dniu 12 stycznia 2010 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na zakup drobnych poczęstunków podawanych podczas okazjonalnych spotkań z kontrahentami w siedzibie firmy oraz wydatków na zakup posiłków serwowanych w trakcie spotkań z kontrahentami w restauracji - jest prawidłowe.

Z informacji przedstawionych we wniosku z dnia 21 września 2009 r. złożonym przez Sp. z o.o. (dalej. Spółka) wynika, że Spółka organizuje okazjonalne spotkania z kontrahentami. W czasie tych spotkań omawiane są różnego rodzaju sprawy biznesowe. Przykładowo Spółka ustala warunki sprzedaży usług, przedstawia aktualną ofertę handlową, negocjuje postanowienia umów zawieranych z kontrahentami, itp.

Zdarza się, że spotkanie z kontrahentem ma miejsce poza biurem Spółki, np. przedstawiciel Spółki proponuje kontrahentowi spotkanie w restauracji. W takim przypadku Spółka ponosi koszt posiłku (np. lunchu, obiadu, czy kolacji). Spotkania organizowane są zazwyczaj w restauracji, a posiłki zamawiane z menu.

Celem, dla którego organizowane jest spotkanie nie jest chęć okazania przepychu. Wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Spółkę.

Podczas spotkań omawiane są bieżące sprawy dotyczące przede wszystkim współpracy Spółki z danym kontrahentem. Spółka organizując spotkania nie działa więc w celu "wykreowania, czy utrwalenia pozytywnego wizerunku", ale w celu omówienia konkretnych spraw związanych ze współpracą z danym kontrahentem. Spotkania te nie mają charakteru wystawnej imprezy. Nie są to okazałe posiłki, które miałyby na celu "uwypuklenie zasobności" Spółki.

Przedstawiciel Spółki, zapraszając danego kontrahenta do restauracji płaci za takie spotkanie (za kawę, herbatę, obiad, czy kolację), gdyż tego wymagają zasady dobrego wychowania. Trudno byłoby wymagać od zaproszonego kontrahenta, aby sam uregulował swój rachunek. Powszechnie przyjęta zasadą jest bowiem to, że osoba zapraszająca do restauracji ponosi koszt takiego spotkania.

Spotkania takie mają zwykle charakter okazjonalny. Zdarzają się zwłaszcza sytuacje, gdy kontrahenci Spółki nie prowadzą działalności w miejscowości, w której Spółka posiada biuro, a także wówczas gdy kontrahentami Spółki są osoby, które ze względu na specyfikę prowadzonej działalności często nie mają sali konferencyjnej, czy wydzielonego pomieszczenia, w którym można prowadzić negocjacje handlowe, czy omawiać warunki współpracy. Zdarza się też, że kontrahent proponuje spotkanie w restauracji zamiast w biurze Spółki z uwagi na łatwiejszy dojazd, itp.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, iż spotkania z kontrahentami odbywają się w restauracji oraz na terenie siedziby Spółki.

W związku z tym Spółka zadała pytanie:

Czy wydatki ponoszone w związku z organizacją spotkań z kontrahentami w restauracji, czy tez na terenie swojej siedziby (w tym wydatki na nabycie drobnego poczęstunku, napojów, zapłata za posiłek w restauracji) stanowią koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Spółki, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z organizacją spotkań z kontrahentami. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągniecia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wyłączył wydatki na reprezentację, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne zakup żywności oraz napojów w tym alkoholowych.

Spółka uważa, że ponoszone przez nią wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego. Zaproponowanie kontrahentom kawy lub herbaty, czy też zaproszenie na obiad w restauracji nie jest działaniem o charakterze nadzwyczajnym. Jest to praktyka powszechnie spotykana. Organizacja spotkań biznesowych z kontrahentami nie wiąże się z chęcią zaimponowania kontrahentowi okazałością czy wystawnością. W trakcie spotkań omawiane są sprawy biznesowe, związane z działalnością Spółki. Spółka uznaje, że wydatki na organizację spotkań stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka przytoczyła wymienione poniżej interpretację dokonane przez organy podatkowe, z których wynika podobne jak przedstawiła Spółka stanowisko w zakresie wydatków na zwyczajowo podawane kontrahentom drobne poczęstunki oraz posiłki w restauracji, a mianowicie interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 października 2008 r. nr IPPB3/423-1220/08-2/MW i z dnia 27 sierpnia 2009 r. nr IPPB5/4240-24/09-2/AM. Spółka wskazała także na podobne rozstrzygnięcie w zakresie om. wydatków wynikające z wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 czerwca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 157/08.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 14 stycznia 2010 r. interpretację indywidualną znak: IBPBI/2/423-1259/09/PC, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup posiłków serwowanych w trakcie spotkań z kontrahentami w restauracji. W pozostałym zakresie uznał stanowisko Spółki za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska wyrażonego w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2010 r. znak: IBPBI/2/423-1259/09/PC wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nie można uznać za prawidłowe, w części dotyczącej braku możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na poczęstunki podczas spotkań z kontrahentami w restauracji.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm. - "dalej: u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za koszty uzyskania przychodu, uważa się takie wydatki, których poniesienie przez podatnika jest spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła i które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub na jego zachowanie oraz zabezpieczenie. Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów u.p.d.o.p. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny pojęcia reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to "okazałość", "wystawność", "wytworność" (por. wyroki z dnia 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10 i z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK392/11).

W innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin "reprezentacja" oznacza "przedstawicielstwo", a nie "wystawność", "okazałość", "wytworność" (por. wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1445/10 i z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10). Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie siedmiu sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

W wyroku tym Sąd podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji, wskazując, że wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów, w tym alkoholowych nie przesądza ich o wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających ich poniesienie.

Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych tzn. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności itp. jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Sąd wskazał ponadto, że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. należy uznać te, których wyłącznym lub dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

Także w wyroku z dnia 16 października 2013 r. sygn. akt II FSK 2442/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny". Jednocześnie w wyroku tym Sąd orzekł, iż kosztami uzyskania przychodu będą wydatki na usługi gastronomiczne w restauracjach nabywane podczas spotkań biznesowych, których celem jest tylko i wyłącznie omówienie z kontrahentami spraw handlowych.

Ponadto Sąd zaznaczył, że na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, że określone wydatki poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz, że nie były one ukierunkowane na kształtowanie wizerunku firmy, lecz stanowiły element aktywności gospodarczej.

Podobne stanowisko w zakresie wydatków ponoszonych na poczęstunki podawane podczas spotkań z kontrahentami wynika z interpretacji ogólnej z dnia 25 listopada 2013 r. znak: DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521, wydanej przez Ministra Finansów na podstawie art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Biorąc powyższe pod uwagę - w świetle przedstawionego stanu faktycznego, z którego wynika, że Spółka ponosi wydatki na nabycie drobnego poczęstunku, napojów bezalkoholowych, oraz na posiłek w restauracji podczas spotkań z kontrahentami, których celem jest omówienie bieżących spraw dotyczących współpracy - stwierdzić należy, że wydatki takie nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów i zaliczane do kosztów reprezentacji. W konsekwencji, stanowisko Spółki w tym zakresie przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2009 r., (uzupełnionym w dniu 12 stycznia 2010 r.) należy uznać za prawidłowe.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).