DD4/033/011/RMU/11/PK-492

Działając na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną z dnia 16 października 2009 r., Nr ILPB2/415-788/09-3/JK, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w imieniu Ministra Finansów, uznającą stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2009 r. (data wpływu 4 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie za prawidłowe, stwierdzając jej nieprawidłowość.

Dnia 16 października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając - na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 4 sierpnia 2009 r., w którym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, który podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, planuje zostać wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu. Spółka do której Wnioskodawca planuje przystąpić, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Luksemburgu. W związku z posiadaniem przez Wnioskodawcę udziałów (akcji) w ww. spółce, może on w przyszłości otrzymać przychody z tytułu umorzenia tzw. klas udziałów (akcji) w spółce, a w dalszej kolejności również z tytułu likwidacji spółki. W związku z planowanymi działaniami powstaje wątpliwość dotycząca zasad opodatkowania na terytorium Polski dochodów osiągniętych z tytułu umorzenia klas udziałów (akcji) w spółce i jej późniejszej likwidacji.

Tym samym zadano następujące pytania:

Odnosząc się do 1 pytania Wnioskodawca wskazał, że dochód z tytułu odpłatnego umorzenia klas udziałów w spółce nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce. Przytaczając art. 10 ust. 3 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527), zwanej dalej: konwencją, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z wewnętrznymi regulacjami luksemburskimi, przychody z tytułu umorzenia klas udziałów nie są traktowane jak przychody z akcji. W konsekwencji oceniając skutki podatkowe umorzenia klas udziałów, odwołać się trzeba do regulacji dotyczących unikania podwójnego opodatkowania w przypadku wpływów z likwidacji spółki, tj. do art. 13 ust. 4 konwencji, zgodnie z którym zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w pozostałych ustępach tego artykułu, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. W odniesieniu zaś do likwidacji spółki i dystrybucji jej majątku polikwidacyjnego, podmiotem przenoszącym własność jest sama likwidowana spółka. Przyjąć trzeba zatem, że w przypadku likwidacji luksemburskiej spółki kapitałowej, prawo do opodatkowania dochodu otrzymanego w wyniku dystrybucji jej majątku po zakończeniu likwidacji, przysługuje jedynie Luksemburgowi, gdyż przenoszącym tytuł własności jest spółka posiadająca siedzibę na terytorium Luksemburga.

Podobne stanowisko zostało przedstawione m.in. w przytoczonych poniżej interpretacjach władz skarbowych:

* postanowieniu Ministra Finansów w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 5 lipca 2007 r., znak DD4/033-016/IDY/07/42,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 listopada 2007 r., znak IPPB1/415-116/07-4/AG,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2009 r., znak IPPB2/415-57/09-2/AS.

W związku z powyższym dochód z umorzenia klas udziałów w spółce z siedzibą w Luksemburgu, będzie mógł być opodatkowany jedynie w Luksemburgu, a w Polsce pozostanie wolny od podatku. Nie będzie przy tym miało znaczenia czy podatek w Luksemburgu zostanie faktycznie pobrany, czy też nie.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreślił, że gdyby nawet obecna praktyka interpretacyjna luksemburskich władz skarbowych uległa zmianie i przychody z umorzenia klas udziałów w spółce kapitałowej były kwalifikowane na równi z przychodami z umorzenia kapitału niepodzielonego na klasy, tj. jak przychody z akcji, opodatkowanie w Polsce otrzymanych przez Wnioskującego przychodów nie wystąpiłoby. Wniosek taki wynika z postanowień art. 24 konwencji, zgodnie z którym, jeżeli podmiot mający siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może zostać opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni taki dochód od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu takiego podmiotu może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania. Innymi słowy, również w sytuacji gdyby dla luksemburskich celów podatkowych, dochód z umorzenia klas udziałów kwalifikowany był jako dochód/przychód z akcji, kwota otrzymanego przez Wnioskującego dochodu byłaby wyłączona od opodatkowania w Polsce.

Prezentując swoje stanowisko odnośnie 2 pytania Wnioskodawca wskazał, że uzasadnienie przytoczone w odniesieniu do opodatkowania klas udziałów w odpowiedzi na pytanie 1, znajduje pełne zastosowanie do odpowiedzi na pytanie 2.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w odpowiedzi na pytanie 2 uznał powyższe stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę za prawidłowe i korzystając z przysługującego na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej prawa, odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy, natomiast w odniesieniu do pytania 1, wydał odrębną interpretację indywidualną z dnia 16 października 2009 r., znak ILPB2/415-788/09-2/JK.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów, stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu jest nieprawidłowe.

Wydana w dniu 16 października 2009 r. interpretacja narusza prawo poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 13 ust. 4 oraz art. 22 ust. 1 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527), zwanej dalej: konwencją, w stosunku do dochodu osiągniętego przez Podatnika z tytułu likwidacji spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu.

Stosownie do art. 10 ust. 1 konwencji, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce.

Artykuł 10 ust. 2 konwencji, daje prawo opodatkowania tak uzyskanego dochodu państwu źródła (Luksemburgowi), z zastrzeżeniem, że jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

Ponadto należy zauważyć, iż w art. 10 ust. 3 konwencji znajduje się definicja "dywidend", zgodnie z którą użyte w powyższym artykule określenie "dywidendy" oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Zatem, dochód z tytułu likwidacji spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu, o ile prawo luksemburskie zrównuje ww. dochody z wpływami z akcji, będzie podlegał dyspozycji art. 10 konwencji, a zatem dochody te mogą podlegać opodatkowaniu w Polsce i Luksemburgu. W tym przypadku, w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 1 lit. a konwencji (metoda wyłączenia z progresją).

Ponieważ Podatnik wskazał, że prawo luksemburskie nie zrównuje dochodów z tytułu likwidacji spółki z wpływami z akcji, a tym samym dochody te nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 10 konwencji w Luksemburgu, należy dokonać dalszej, właściwej kwalifikacji dochodu na gruncie konwencji.

Artykuł 13 konwencji reguluje zasady opodatkowania zysków ze sprzedaży majątku (przeniesienia własności majątku).

Stosownie do art. 13 ust. 1 konwencji, zyski osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie posiada w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami uzyskanymi z przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 2 konwencji).

W myśl art. 13 ust. 3 konwencji, zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków morskich, statków powietrznych lub pojazdów drogowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej, barek eksploatowanych w transporcie na wodach śródlądowych lub majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków morskich, powietrznych pojazdów drogowych albo barek podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego przedsiębiorstwa.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 4 konwencji, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Punkt 5 uwag ogólnych do art. 13 Modelowej Konwencji OECD stanowi, iż artykuł ten nie zawiera dokładnej definicji określenia zysków majątkowych. Wyrazy "przeniesienie własności majątku" są użyte w celu objęcia nimi szczególnie zysków z majątku pochodzących ze sprzedaży, zamiany, a również z częściowej sprzedaży, wywłaszczenia, przekazania spółce w zamian za akcje, sprzedaży praw, darowizny, a nawet pośmiertnego przekazania majątku (str. 201 Komentarza do Modelowej Konwencji OECD).

Z treści art. 13 konwencji wynika, że dotyczy on sytuacji, w której muszą być spełnione dwa warunki jednocześnie, musi nastąpić przeniesienie własności majątku i osoba dokonująca przeniesienia składników majątkowych musi osiągnąć w związku z tym zysk.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż dochód uzyskany przez Podatnika nie miał być osiągnięty przez niego w związku z przeniesieniem własności składników majątkowych na inne osoby, lecz z tytułu przysługujących mu praw w spółce. Zatem nie zostały spełnione kryteria przewidziane w art. 13 konwencji, by dochód uzyskany przez Podatnika podlegał opodatkowaniu na zasadach w nim określonych.

W konsekwencji powyższego, dochód osiągnięty przez Podatnika w wyniku likwidacji spółki nie został objęty postanowieniami któregokolwiek z artykułów konwencji regulujących jasno określone kategorie dochodów. Zatem do tak uzyskanego dochodu znajdą zastosowanie postanowienia art. 22 ust. 1 konwencji, zgodnie z którym części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce bez względu na to, skąd one pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Postanowienia umowy zmierzają do unikania podwójnego opodatkowania nie tylko poprzez zastosowanie odpowiedniej metody, ale także poprzez ustanowienie prawa do opodatkowania dochodu tylko w jednym z umawiających się państw.

W sytuacji, kiedy zgodnie z konwencją dochód podlega opodatkowaniu tylko w jednym państwie (w tym przypadku w państwie rezydencji) nie zachodzi sytuacja podwójnego opodatkowania, zatem nie znajduje zastosowania przewidziana w konwencji metoda unikania podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów stwierdza, iż interpretacja indywidualna z dnia 16 października 2009 r., znak ILPB2/415-788/09-3/JK, jak również stanowisko Podatnika dotyczące skutków podatkowych likwidacji spółki z siedzibą w Luksemburgu, stoi w wyraźnej sprzeczności z treścią art. 13 ust. 4 oraz art. 22 ust. 1 konwencji, skutkując brakiem opodatkowania w Polsce dochodu Podatnika, który zgodnie z art. 22 ust. 1 konwencji podlega w Polsce opodatkowaniu.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.