DD3/033/39/1/OBQ/CRS/09/275/2010

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną z dnia 14 grudnia 2007 r. Nr ILPB2/415-166/07-2/MT wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w imieniu Ministra Finansów, uznającą za prawidłowe stanowisko Pana Marcina Z. (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku złożonym w dniu 19 września 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów otrzymywanych w latach 2007-2008 przez pracownika naukowego z tytułu udziału w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Działając na podstawie art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, w dniu 19 września 2007 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów otrzymywanych przez pracownika naukowego z tytułu udziału w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Decyzją z dnia 6 czerwca 2007 r. Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego, po rozpatrzeniu wniosku złożonego w ramach programu Ministra "Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców", przyznał Instytutowi środki finansowe przeznaczone na finansowanie w latach 2007-2008 uczestnictwa pracownika naukowego - Wnioskodawcy - w wymienionym wyżej programie.

Warunki realizacji, finansowania i rozliczania wykonania zadania zostały określone w umowie zawartej pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego oraz Instytutem i uczestnikiem programu. W szczególności w powołanej umowie zostały określone:

* przedmiot umowy, którym jest finansowanie udziału uczestnika programu w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym,

* kwota przeznaczona na finansowanie w roku 2007 i w roku 2008,

* przeznaczenie wymienionych kwot na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym,

* okres finansowania - od 1 listopada 2007 r. do 31 października 2008 r.,

* zobowiązanie Instytutu do przekazania uczestnikowi programu całości środków finansowych, w oparciu o odrębną umowę dotyczącą sposobu przekazywania przedmiotowych środków finansowych.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionej sytuacji faktycznej za lata podatkowe 2007, a następnie 2008, Wnioskodawca będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca stwierdził, że w wyniku rozpatrzenia wniosku pracownika naukowego zatrudnionego w Instytucie, decyzją z dnia 6 czerwca 2007 r. Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego przyznał środki finansowe przeznaczone na finansowanie w latach 2007-2008 uczestnictwa Wnioskodawcy w programie "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców" określonym przez Ministra. Podstawę prawną przekazywania przez Ministra środków finansowych stanowi art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 238, poz. 2390, z późn. zm.) o brzmieniu następującym: Art. 14 ust. 1 "Finansowanie programów lub przedsięwzięć określanych przez ministra obejmuje działania dotyczące: 3) dostosowywania kadr naukowych do warunków międzynarodowej współpracy naukowej i naukowo-technicznej". Instytut jako płatnik tych środków zobowiązany jest do przekazania otrzymanych środków w całości uczestnikowi programu. Podstawą tego obowiązku jest umowa zawarta pomiędzy Ministrem, Instytutem i uczestnikiem programu.

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymane i przekazane następnie środki finansowe stanowią w istocie swej stypendium dla uczestnika programu i w związku z tym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) winien on korzystać ze zwolnienia podatkowego. Podstawę powyższego stanowiska stanowi przeznaczenie tych środków "na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży uczestnika Programu" (§ 2 ust. 2 umowy). Nadto, stosownie do postanowień § 1 umowy "przedmiotem umowy jest finansowanie udziału uczestnika Programu w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym". Wymienione uczestnictwo nie jest w żaden sposób działaniem ekwiwalentnym w zamian za otrzymane środki, albowiem nie został określony jego cel np. w postaci osiągnięcia efektu. Z tej przyczyny należy wnioskować, że przekazane środki stanowią stypendium naukowe określone w przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiącym podstawę niniejszego wniosku. W polskim systemie prawnym nie ma definicji stypendium. Akty prawne obowiązujące w Rzeczypospolitej Polskiej wielokrotnie określają rodzaje stypendiów, np.: sportowe, doktoranckie, habilitacyjne czy stypendium Krajowej Szkoły Administracji Publicznej, nie ma jednakże definicji stypendium jako takiego. Dlatego należy posługiwać się określeniem stypendium w ujęciu encyklopedycznym, zgodnie z którym jest to jednostronne świadczenie pieniężne osoby (fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej) przyznane w dziedzinie nauki lub sztuki, w celu umożliwienia kontynuowania nauki, prowadzenia badań naukowych lub prac w dziedzinie sztuki. Stypendium nie może wiązać się z ekwiwalentnym świadczeniem usług przez otrzymującego to stypendium, ponieważ powstanie wtedy zobowiązanie wzajemne w postaci umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług. Dopuszczalne jest podpisanie umowy określającej dokładnie zasady realizacji stypendium. Umowa ta nie może jednakże zawierać w swojej treści przesłanek do uznania, że jest to umowa o świadczenie usług (np. umowa zlecenia czy umowa o dzieło). W świetle powyższego wywodu środki finansowe przyznane Instytutowi przez MNiSzW w celu sfinansowania udziału uczestnika programu ministra w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym należy zakwalifikować jako stypendium naukowe, które w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie korzystało ze zwolnienia podatkowego.

Na poparcie swojej tezy Wnioskodawca przytoczył sentencję wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2000 r., (sygn. akt III SA 1939/99), który stwierdził, że "przepis art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są stypendia naukowe. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego od dawna panuje utrwalony pogląd, że w przepisie tym ustawodawca użył określenia "stypendia naukowe" w sensie stypendium związanego z działalnością twórczą i badawczą w dziedzinie nauki, a nie stypendium związanego z pobieraniem nauki w sensie zdobywania wiedzy. Oznacza to, że o naukowym charakterze stypendium winien każdorazowo decydować cel i rodzaj działalności stypendysty, nie zaś formalna nazwa stypendium." Powyższą tezę potwierdzają też inne orzeczenia NSA. W wyrokach z dnia 21 czerwca 1996 r., sygn. akt III SA 156/06 (publ. OSP 1997/3 poz. 56) oraz z dnia 17 lutego 1995 r., sygn. akt SA/BK 292/94 (Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1998/2 str. 192), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził bowiem, iż pojęcie stypendium naukowego w rozumieniu omawianego przepisu obejmuje wspieranie prac wykonywanych w ramach twórczej i badawczej działalności w dziedzinie nauki.

Podsumowując Wnioskodawca stwierdził, że uzasadnione jest zajęte stanowisko, albowiem:

* przedmiotowe środki finansowe zostaną wykorzystane w celu realizacji czynności o charakterze naukowym, a więc będą w istocie stanowiły stypendium naukowe,

* zasady ich przyznawania zostały zatwierdzone przez właściwego ministra do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Nauki. Tym samym zostały spełnione przesłanki zwolnienia przedmiotowego wymienione w powołanym przepisie.

W dniu 14 grudnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr ILPB2/415-166/07-2/MT, uznającą stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku z dnia 19 września 2007 r. za prawidłowe. Jednocześnie, na podstawie art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W ramach kontroli rozstrzygnięć dokonywanych przez organy upoważnione do wydawania interpretacji indywidualnych Minister Finansów uznał interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 grudnia 2007 r. Nr ILPB2/415-166/07-2/MT za nieprawidłową i w dniu 21 kwietnia 2009 r., na mocy art. 14e ustawy - Ordynacja podatkowa, dokonał z urzędu jej zmiany stwierdzając, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie zdarzenia przyszłego nie znajduje zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przedmiotowe wsparcie finansowe, które przysługuje uczestnikowi programu "Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców" nie mieści się w ramach definicji "stypendium naukowego" (Nr DD3/033/39/OBQ/09/275).

Pismem z dnia 8 maja 2009 r. Wnioskodawca działając za pośrednictwem pełnomocnika złożył do Ministra Finansów wezwanie o usunięcie naruszenia prawa, na które nie udzielono odpowiedzi.

W dniu 20 lipca 2009 r. do Ministerstwa Finansów wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na zmianę interpretacji indywidualnej z dnia 21 kwietnia 2009 r., Nr DD3/033/39/OBQ/09/275.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 15/10, uchylił zaskarżoną przedmiotową zmianę interpretacji indywidualnej Ministra Finansów.

W uzasadnieniu wyroku Sąd podkreślił, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Dlatego organ podatkowy co do zasady nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które musi być ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Wobec powyższego Sąd zobowiązał Ministra Finansów, przy ponownym rozpatrywaniu wniosku o interpretację indywidualną, do zajęcia stanowiska na tle przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, dokonując wykładni wyłącznie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli Minister Finansów postanowi skoncentrować swoją uwagę na pytaniu Wnioskodawcy i przedstawionym przez niego stanowisku albo do dokonania wykładni również pkt 40 ust. 1 art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli uzna za właściwe dokonanie kompleksowej wykładni przepisów wprowadzających zwolnienie od podatku, na tle przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego.

Dokonując ponownej analizy złożonego w dniu 19 września 2007 r. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (opis zdarzenia przyszłego, pytanie oraz własne stanowisko) Minister Finansów stwierdza, że Wnioskodawca występuje na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego o interpretację wyłącznie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. - w brzmieniu obowiązującym w 2007 r.), zwanej dalej "ustawą".

Zgodnie z wnioskiem Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu dokonał wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy podzielając stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego otrzymywane przez pracownika naukowego środki finansowe z tytułu udziału w programie "Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców" należy zakwalifikować jako stypendium naukowe, o którym mowa w zwolnieniu przedmiotowym określonym w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy (interpretacja indywidualna z dnia 14 grudnia 2007 r. Nr ILPB2/415-166/07-2/MT).

W ocenie Ministra Finansów, powyższa interpretacja art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy jest nieprawidłowa z następujących względów.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2004 r. Nr 238, poz. 2390), w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007 r., finansowanie programów lub przedsięwzięć określanych przez Ministra (Nauki i Szkolnictwa Wyższego) obejmuje działania dotyczące dostosowywania kadr naukowych do warunków międzynarodowej współpracy naukowej i naukowo-technicznej. Środki finansowe na naukę, w tym na powyższy cel, są przekazywane jednostce naukowej lub innemu uprawnionemu podmiotowi na podstawie umowy (ust. 3).

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, na podstawie powyższego przepisu ustawy o zasadach finansowania nauki, Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego w ramach programu "Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców" przyznał Instytutowi, decyzją z dnia 6 czerwca 2007 r., środki finansowe na sfinansowanie w latach 2007-2008 uczestnictwa pracownika naukowego w ww. programie. Warunki realizacji, finansowania i rozliczania wykonania zadania zostały określone w umowie zawartej pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego oraz Instytutem i uczestnikiem programu. Umowa określa m.in. zobowiązanie Instytutu do przekazania uczestnikowi programu całości środków finansowych, w oparciu o odrębną umowę dotyczącą sposobu przekazywania przedmiotowych środków.

Przechodząc na grunt przepisów podatkowych zauważyć należy, że podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, wyrażona w treści art. 9 ust. 1 ustawy. W myśl tej regulacji, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych od podatku na podstawie przepisów ustawy oraz dochodów, od których Minister Finansów działając na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa zaniechał poboru podatku w drodze rozporządzenia.

Ustawa w art. 10 ust. 1, rozróżnia źródła przychodów wymieniając odrębnie m.in. przychód z działalności wykonywanej osobiście (pkt 2), przychód z innych źródeł (pkt 9).

Stypendia należą do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy. Nie wszystkie stypendia podlegają jednak opodatkowaniu, niektóre z nich ustawodawca zwolnił od podatku, wymieniając w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy (art. 21 ust. 1).

Na mocy powołanego we wniosku o interpretację indywidualną art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Zatem powyższym zwolnieniem od podatku objęte są wyłącznie stypendia i tylko takie, które spełniają kryteria określone w cytowanym przepisie.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia "stypendium". W takiej sytuacji należy posiłkować się językowym znaczeniem tego pojęcia. Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/lista.php...co=stypendium), określa stypendium jako "pieniądze wypłacane okresowo uczniom, studentom, pracownikom nauki itp. na pokrycie kosztów nauki lub badań naukowych; też: nauka, studia lub badania naukowe poza miejscem zamieszkania finansowane z tych pieniędzy".

Jednocześnie należy podkreślić, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy zawęża zwolnienie przedmiotowe do stypendiów naukowych lub za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

W orzecznictwie sądów administracyjnych, w których podjęto próbę zdefiniowana pojęcia "stypendium naukowego", podkreśla się, że o naukowym charakterze stypendium winien każdorazowo decydować cel i rodzaj działalności stypendysty. Przez "stypendium naukowe" należy rozumieć takie stypendia, które służą wspieraniu działalności twórczej i badawczej w dziedzinie nauki, a nie stypendia związane ze zdobywaniem wiedzy czy nowych umiejętności.

Wobec powyższego należy zauważyć, że działalność badawcza służy rozwiązaniu określonego problemu naukowego w postaci nowych prawd o rzeczywistości, nowych konstrukcji pojęciowych i technicznych, a praca twórcza polega przede wszystkim na ustalaniu nowych połączeń pomiędzy już znanymi zjawiskami, rzeczami, pojęciami, a jej rezultatem często jest dzieło - artykuł naukowy lub książka naukowa, ideologia czy pogląd filozoficzny.

Ponadto, dla przybliżenia charakteru "stypendium naukowego" warto również wyjaśnić istotę stypendiów doktoranckich i habilitacyjnych, które korzystają z przedmiotowego zwolnienia podatkowego. Stypendium doktoranckie związane jest ze zdobyciem stopnia naukowego w tym z opracowaniem i obroną rozprawy doktorskiej, która powinna stanowić oryginalne rozwiązanie problemu naukowego lub artystycznego (art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 14 marca 2003 r. o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki - Dz. U. Nr 65, poz. 595). Również stypendium habilitacyjne winno zakończyć się otrzymaniem stopnia naukowego, w tym opracowaniem i obroną rozprawy habilitacyjnej stanowiącej wyraz znacznego wkładu autora w rozwój określonej dyscypliny naukowej lub artystycznej (art. 17 ust. 1 ww. ustawy).

Opisana powyżej charakterystyka "stypendium naukowego" kładzie zatem szczególny nacisk na cel, jakiemu ma służyć otrzymywane stypendium, tj. prowadzenie działalności badawczej i twórczej (w tym uzyskanie stopnia naukowego), a nie wyłącznie dokształcanie czy doskonalenie zawodowe. Tym samym stwierdzić należy, że przywołana definicja "stypendium naukowego" nie przystaje do zdarzenia przyszłego wynikającego z rozpatrywanej sprawy.

Intencją przedmiotowego programu "Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców", ustanowionego na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o zasadach finansowania nauki, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007 r., jest dostosowywanie kadr naukowych do warunków międzynarodowej współpracy naukowej i naukowo-technicznej.

Trudno zatem zgodzić się z opinią, że cel programu "Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców" wpisuje się w ramy działalności badawczej czy twórczej, gdyż niewątpliwie koncentruje się na odtwórczej wymianie wiedzy i doświadczeń pomiędzy ośrodkami badawczymi z różnych krajów.

Nie bez znaczenia jest również fakt, że sam Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego - którego z racji posiadanych kompetencji należy uznać za eksperta w kwestii stypendiów - posłużył się określeniem "środki finansowe" a nie nazwą "stypendium".

Ponadto należy jeszcze raz podkreślić, że otrzymane przez Wnioskodawcę środki finansowe są przeznaczone na "pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży uczestnika programu". Z założenia środki te nie są zatem przeznaczone na finansowanie badań naukowych poza miejscem zamieszkania.

W świetle powyższego brak jest podstaw, aby uznać, że otrzymane wsparcie finansowe mieści się w definicji "stypendium naukowego", o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy. Stąd też do otrzymywanych w latach 2007-2008 środków finansowych nie ma zastosowania zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy.

Słuszność stanowiska Ministra Finansów w tym zakresie, tj. braku podstaw do zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy, potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 7 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 15/10.

Stąd też należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 14 grudnia 2007 r., Nr ILPB2/415-166/07-2/MT, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania zmienianej interpretacji, tj. w dniu 14 grudnia 2007 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.