DD3/033/27/KDJ/12/PK-696 - PIT w zakresie zaliczenia do przychodów kosztów nieodpłatnych szkoleń oraz określenia w związku z powyższym obowiązków płatnika.

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2012 r. Nr IPTPB1/415-252/11-2/AG wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 21 października 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodów kosztów nieodpłatnych szkoleń oraz określenia w związku z powyższym obowiązków płatnika, jest nieprawidłowe.

Dnia 20 stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając - na podstawie § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 21 października 2011 r., w którym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Artykuł 8 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 20 kwietna 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. Nr 99, poz. 1001) nakłada na wojewódzkie urzędy pracy obowiązek organizowania, prowadzenia i finansowania szkoleń pracowników wojewódzkich i powiatowych urzędów pracy. Wojewódzki Urząd Pracy organizuje szkolenia finansowane ze środków Funduszu Pracy dla dyrektorów i pracowników powiatowych urzędów pracy zajmujących się pośrednictwem pracy i doradztwem zawodowym oraz szkolenia finansowane w ramach Porozumienia zawartego pomiędzy Ministrem Pracy i Polityki Społecznej a Samorządem Województwa, reprezentowanym przez Wojewódzki Urząd Pracy, w sprawie finansowania działań związanych z udziałem publicznych służb zatrudnienia w sieci Europejskich Służb Zatrudnienia. Szkolenia pracowników powiatowych urzędów pracy ujęte w niniejszym Porozumieniu są wstępnie finansowane ze środków Funduszu Pracy, a następnie refundowane ze środków europejskich, w ramach rządowych programów finansowanych lub współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej.

Przy realizacji powyższych szkoleń zastosowanie ma definicja "szkolenia" ze słownika ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (art. 2 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy). Organizowane szkolenia mają pomagać dyrektorom i pracownikom powiatowych urzędów pracy w prawidłowym wykonywaniu bieżącej pracy.

Tematyka szkoleń obejmuje problemy związane z realizacją przepisów ustawy o promocji zatrudnienia oraz kwestie związane z zarządzaniem czy zamówieniami publicznymi. Szkolenia organizowane będą przez Wojewódzki Urząd Pracy lub przeprowadzane przez profesjonalne firmy szkoleniowe.

Na koszt szkolenia składają się koszty wynajmu sali, wynagrodzenie prowadzącego, wyżywienie i zakwaterowanie uczestników. Firmy realizujące szkolenie wystawią faktury VAT, których odbiorcą i płatnikiem będzie Wojewódzki Urząd Pracy. Oznacza to, że Wnioskodawca sfinansuje koszty szkolenia dyrektorów i pracowników powiatowych urzędów pracy. Możliwość opłacania przez Wojewódzki Urząd Pracy kosztów szkoleń pracowników publicznych służb zatrudnienia (w tym dyrektorów i pracowników powiatowych urzędów pracy) ze środków Funduszu Pracy przewiduje art. 108 ust. 1 pkt 38 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy oraz wyżej wymienione Porozumienie zawarte w ramach rządowych programów finansowanych lub współfinansowanych ze środków UE.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie.

Czy koszty nieodpłatnych szkoleń stanowią przychód ich uczestników (dyrektorów i pracowników powiatowych urzędów pracy) i czy w związku z tym należny naliczać i odprowadzać z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych... W jaki sposób i kiedy należy pobrać od uczestnika szkolenia należną zaliczkę na podatek.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy nakłada na wojewódzkie urzędy pracy obowiązek organizowania i finansowania szkoleń dla pracowników wojewódzkich i powiatowych urzędów pracy oraz szkoleń organizowanych w ramach Porozumienia zawartego pomiędzy Ministrem Pracy i Polityki Społecznej a Samorządem Województwa, reprezentowanym przez Wojewódzki Urząd Pracy w sprawie finansowania działań związanych z udziałem publicznych służb zatrudnienia w sieci Europejskich Służb Zatrudnienia, wstępnie finansowanych ze środków Funduszu Pracy, a następnie refundowanych ze środków europejskich w ramach rządowych programów finansowanych lub współfinansowanych lub współfinansowanych przez Unię Europejską.

Minister Finansów w piśmie z dnia 13 stycznia 2011 r. (sygn. DD3/063/28/IMD/10/BMI9-14090) wskazał, iż świadczenia przyznane w celu uzyskania uzupełnienia lub doskonalenia umiejętności i kwalifikacji zawodowych lub ogólnych, potrzebnych do wykonywania pracy, w tym umiejętności poszukiwania zatrudnienia podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 118 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przewiduje on zwolnienie od podatku dochodowego wartości nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartości świadczeń rzeczowych z tytułu szkoleń i przygotowania zawodowego dorosłych otrzymanych na podstawie ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy. Zdaniem Wnioskodawcy, podobna sytuacja ma miejsce w przypadku szkoleń dla pracowników publicznych służb zatrudnienia (WUP, PUP), realizowanych ze środków Funduszu Pracy a następnie refundowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach programów rządowych finansowanych lub współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej.

W ocenie Wnioskodawcy, w powyższej sytuacji nie następuje przysporzenie korzyści na rzecz dyrektorów i pracowników powiatowych urzędów pracy, a szkolenia pracowników są w interesie podmiotu, jakim są publiczne służby zatrudnienia. Wartość otrzymanych nieodpłatnych lub częściowo płatnych świadczeń z tego tytułu podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uważa, iż w odniesieniu do definicji "szkolenie" ma tu zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 108 ust. 1 pkt 38 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, stąd ponoszone koszty na przeprowadzenie przedmiotowych szkoleń nie stanowią przychodu dla ich uczestników (dyrektorów i pracowników powiatowych urzędów pracy) i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zauważył, iż podobne stanowisko zajęła Izba Skarbowa w Poznaniu Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie w piśmie z dnia 7 lipca 2011 r. Nr ILPB1/415-575/11-2/TW.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2012 r. Nr IPTPB1/415-252/11-2/AG uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. Powyższe stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej podjął w oparciu o przytoczone brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 118 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) w związku z art. 2 ust. 1 pkt 37, art. 8 ust. 1, art. 108 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2008 r. Nr 69, poz. 415 z późn. zm.).

Na tle przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Jak wskazano we wniosku, na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2008 r. Nr 69, poz. 415 z późn. zm.) organizowanie, prowadzenie i finansowanie szkoleń pracowników wojewódzkich i powiatowych urzędów pracy należy do zadań samorządu województwa w zakresie polityki rynku pracy.

Wnioskodawca organizuje szkolenia, finansowane ze środków Funduszu Pracy, dla dyrektorów i pracowników powiatowych urzędów pracy, zajmujących się pośrednictwem pracy i doradztwem zawodowym oraz szkolenia finansowane z ramach Porozumienia zawartego pomiędzy Ministrem Pracy i Polityki Społecznej a Samorządem Województwa, reprezentowanym przez Wnioskodawcę w sprawie finansowania działań związanych z udziałem publicznych służb zatrudnienia w sieci Europejskich Służb Zatrudnienia.

Na koszt szkoleń składają się koszty wynajmu sali, wynagrodzenie prowadzącego, wyżywienie i zakwaterowanie uczestników. Wnioskodawca sfinansuje koszty szkolenia dyrektorów i pracowników powiatowych urzędów pracy ze środków Funduszu Pracy, na podstawie art. 108 ust. 1 pkt 38 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy oraz na podstawie ww. Porozumienia. W ocenie Wnioskodawcy, przy realizacji powyższych szkoleń zastosowanie ma definicja "szkolenia" określona w art. 2 ust. 1 pkt 37 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy. Szkolenia, których tematyka obejmuje problemy związane z realizacją przepisów ustawy o promocji zatrudnienia oraz kwestie związane z zarządzaniem czy zamówieniami publicznymi, mają pomagać dyrektorom i pracownikom powiatowych urzędów pracy (PUP) w prawidłowym wykonywaniu bieżącej pracy.

Przechodząc na grunt przepisów podatkowych należy zauważyć, iż na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do postanowień art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 5, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wnioskodawca zakwalifikował świadczenia w postaci szkoleń dla pracowników PUP jako wolne od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy. Przepis ten zwalnia od podatku wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów.

Ustawa o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy określa zadania państwa w zakresie promocji zatrudnienia, łagodzenia skutków bezrobocia oraz aktywizacji zawodowej. A zatem adresatem postanowień tej ustawy są przede wszystkim osoby bezrobotne i poszukujące pracy. Stąd też, przywołana przez Wnioskodawcę definicja szkolenia, określona w art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, zgodnie z którą pojęcie szkolenia oznacza pozaszkolne zajęcia mające na celu uzyskanie, uzupełnienie lub doskonalenie umiejętności i kwalifikacji zawodowych lub ogólnych, potrzebnych do wykonywania pracy, w tym umiejętności poszukiwania zatrudnienia, obejmuje wyłącznie szkolenia osób bezrobotnych lub poszukujących pracy. W konsekwencji, nie można uznać za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, który uznał, iż charakter organizowanych przez niego szkoleń dla pracowników PUP odpowiada powyższej definicji oraz zakwalifikował wartość uzyskanych przez pracowników PUP świadczeń do zwolnionych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy.

Wnioskodawca na poparcie swojego stanowiska nie wskazał bowiem rządowego programu, w ramach którego miałyby być - według niego - finansowane szkolenia dla pracowników PUP.

Z kolei, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznając za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy jednocześnie wbrew stanowisku Wnioskodawcy stwierdził, iż do świadczeń w postaci szkoleń otrzymanych przez pracowników powiatowych urzędów pracy zastosowanie ma zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 118 lit. b ustawy. Na podstawie tej regulacji, wolna od podatku dochodowego jest wartość nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych, z tytułu szkoleń i przygotowania zawodowego dorosłych, otrzymanych na podstawie ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy. Biorąc zatem pod uwagę, iż definicja "szkolenia" z ustawy o promocji zatrudnienia dotyczy szkoleń organizowanych dla osób bezrobotnych lub poszukujących pracy, nie sposób również zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, który uznał, iż udział w szkoleniu pracowników powiatowych urzędów pracy będzie dla nich równoznaczny z uzyskaniem przychodu, do którego, zastosowanie będzie miało zwolnienie od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 118 lit. b ustawy.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, iż ustawodawca na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy zwolnił z opodatkowania wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Powyższy przepis zwalnia od podatku wartość świadczeń przyznanych pracownikowi, zgodnie z odrębnymi przepisami, na podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

W przedmiotowym przypadku, odrębnymi przepisami są zarówno regulacje ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, przewidujące m.in. organizowanie i finansowanie szkoleń pracowników publicznych służb zatrudnienia, jak i przepisy ustawy - Kodeks pracy (Rozdział III Kwalifikacje zawodowe pracowników w Dziale IV Obowiązki pracodawcy i pracownika).

Stosownie do postanowień art. 103¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Udział pracowników w szkoleniach organizowanych z inicjatywy pracodawcy wypełnia przesłanki definicji podnoszenia kwalifikacji zawodowych, określonej w przepisach prawa pracy. A zatem uczestniczenie w szkoleniach organizowanych przez Wnioskodawcę przez pracowników PUP z inicjatywy pracodawcy (PUP), mieści się w dyspozycji tej regulacji.

W konsekwencji, wartość świadczeń nieodpłatnych przyznanych przez pracodawcę w związku z udziałem pracowników powiatowych urzędów zatrudnienia w szkoleniach, korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy.

Skoro do przyznanych przez pracodawcę świadczeń na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników ustawodawca przewidział zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy, to nie mogą one równocześnie korzystać z innego zwolnienia przedmiotowego, w tym przywołanego przez Wnioskodawcę - art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 21 października 2011 r. należy uznać za nieprawidłowe.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 20 stycznia 2012 r. Nr IPTPB1/415-252/11-2/AG, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana Interpretacji Indywidualnej dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2012 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270., zwanej dalej "ustawą"). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.