DD3/033/161/KDJ/10/PK-1017

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną z dnia 16 października 2008 r., Nr IBPB2/415-1279/08/CJS wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w imieniu Ministra Finansów, uznającą za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku złożonym w dniu 17 lipca 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości oraz obowiązku doliczenia do podatku odliczonych w latach poprzednich wydatków na budowę budynku mieszkalnego, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Dnia 16 października 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając - na podstawie § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) - w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 17 lipca 2008 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zakupiła działkę budowlaną na współwłasność w dniu 10 października 2000 r. Zniesienie współwłasności nastąpiło w dniu 31 sierpnia 2001 r. Na działce Wnioskodawczyni rozpoczęła budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w dniu 13 czerwca 2001 r. Odbiór domu do użytkowania nastąpił 22 listopada 2004 r. W latach 2000-2003 Wnioskodawczyni korzystała z odliczeń podatkowych z tytułu tzw. ulgi budowlanej w wysokości:

* 2000 r. - 4.476, 78 zł - kwota odliczenia od podatku z tytułu zakupu gruntu,

* 2001 r. - 12.844, 86 zł - kwota odliczenia od podatku z tytułu budowy domu mieszkalnego,

* 2002 r. - 3.373,53 zł - kwota odliczenia z tytułu budowy domu,

* 2003 r. - 12.837,39 zł - kwota odliczenia z tytułu budowy budynku mieszkalnego.

Obecnie w związku z przeprowadzką do innego miasta Wnioskodawczyni planuje sprzedać dom wraz z gruntem, a kwotę uzyskaną ze sprzedaży przeznaczyć na zakup domu na rynku wtórnym lub ewentualnie zakup gruntu i budowę nowego domu.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała pytanie:

Czy będzie musiała zwracać kwoty wyżej wymienionych ulg podatkowych.

Dokonując oceny prawnej zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni uznała, iż sprzedaż domu nie jest zdarzeniem powodującym obowiązek zwrotu podatku dochodowego uzyskanego w związku z odliczeniem wydatków na jego budowę, a zwłaszcza, że upłynął już okres 5 lat od uzyskania ulg podatkowych oraz, że kwotę uzyskaną ze sprzedaży Wnioskodawczyni chce przeznaczyć na zakup nowego domu w innej miejscowości. Od nabycia praw własności do gruntu upłynęło 7 lat i w związku z tym Wnioskodawczyni uważa, iż zobowiązanie podatkowe przedawniło się.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznał za nieprawidłowe. Stanowisko to uzasadnił w następujący sposób.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

prawa wieczystego użytkowania gruntów

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) wprowadzono obowiązujące od 1 stycznia 2007 r. zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednak z uwagi na treść przepisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Do ustalenia skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości.

Z treści wniosku wynika, że:

* w dniu 10 października 2000 r., Wnioskodawczyni nabyła na współwłasność działkę budowlaną;

* w dniu 31 sierpnia 2001 r. nastąpiło zniesienie współwłasności ww. działki.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie m.in. nieruchomości jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni przedmiotową nieruchomość nabyła w 2000 r. na zasadzie współwłasności, która została w 2001 r. zniesiona. Z treści wniosku nie wynika jednak w jaki sposób dokonano zniesienia współwłasności przedmiotowej nieruchomości. Na podstawie powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, iż co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która po dokonanym podziale przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności udział się nie zwiększa, wówczas datą nabycia nieruchomości jest data nabycia udziału w nieruchomości, a nie data zniesienia współwłasności.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika ponadto, że na nieruchomości posadowiony jest budynek mieszkalny oddany do użytkowania w 2004 r. W tym miejscu Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważył, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, stąd też należy się odnieść do przepisów prawa Kodeksu cywilnego. Z art. 46-48 Kodeksu cywilnego wynika, że budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego też sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Odmienna sytuacja prawna występuje tylko w przypadku użytkowania wieczystego gruntu, kiedy na gruncie stanowiącym własność państwową lub gminną może być wzniesiony budynek stanowiący własność wieczystego użytkownika (art. 235 k.c.).

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nie można traktować więc, w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej jak również Kodeksu cywilnego odrębnie sprzedaży gruntu oraz sprzedaży znajdującego się na nim budynku.

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż przychód ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2000 r. lub 2001 r. (w zależności od sposobu zniesienia współwłasności nieruchomości) nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie skutkuje obowiązkiem uiszczenia 10% zryczałtowanego podatku dochodowego, jako, że licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości minęło pięć lat (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ponadto z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni skorzystała z tzw. dużej ulgi budowlanej, odliczając w latach 2000-2003 od podatku kwoty z tytułu zakupu gruntu oraz budowy budynku mieszkalnego.

Obowiązująca w latach 1992-2001 "duża ulga budowlana" w podatku dochodowym od osób fizycznych polegała na odliczeniu:

* od dochodu uzyskanego w danym roku podatkowym (w okresie od 1992 r. do 1996 r.),

* a od 1997 r. - od podatku

wydatków związanych z zaspokajaniem własnych potrzeb mieszkaniowych.

Zasady odliczania wydatków poniesionych od 1997 r. na wyżej wymienione cele normował art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a-f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.). Przepis ten w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002 r. stanowił, że podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone m.in. na: zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego (art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a i b cytowanej wyżej ustawy).

Z dniem 1 stycznia 2002 r. w związku ze zmianą art. 27a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzoną przez art. 1 pkt 6 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych dochodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2001 r. Nr 134, poz. 1509), wyżej wymieniona ulga została zniesiona.

Jednakże stosownie do treści art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, podatnikom, którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczenia od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a-f i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., a odliczenia te nie znalazły pokrycia w podatku obliczonym za te lata, przysługuje prawo dokonywania tych odliczeń na zasadach określonych w tej ustawie.

Ponadto zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, podatnikom, którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczenia od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a-f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r. przysługuje, na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania o podatku dalszych wydatków na kontynuację danej inwestycji - poniesionych od dnia 1 stycznia 2002 r. do dnia 31 grudnia 2004 r.

W przedmiotowej sprawie, aby ustalić skutki sprzedaży nieruchomości, w stosunku do której podatnik korzystał z odliczeń z tzw. "dużej ulgi budowlanej" należy dokonać analizy art. 27a ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2001 r. Przepis ten stanowił, że jeżeli podatnik skorzystał z odliczeń od dochodu (przychodu) lub podatku z tytułu wydatków na własne cele mieszkaniowe, a następnie:

do dochodu (przychodu) lub podatku należnego za rok, w którym zaistniały te okoliczności, dolicza się odpowiednio kwoty odliczone z tych tytułów.

Zasada zawarta w ww. przepisie obowiązuje nadal zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, który stanowi, że powołany wyżej przepis art. 27a ust. 13 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r. ma zastosowanie do wymienionych w nim zdarzeń powstałych po 1 stycznia 2002 r.

Powyższe oznacza, że w razie zaistnienia okoliczności wymienionych w art. 27a ust. 13 ustawy w brzmieniu obowiązującym do końca 2001 r. podatnik ma obowiązek doliczenia do podatku uprzednio odliczonych kwot. Doliczenia dokonuje się w roku, w którym doszło do określonych zdarzeń wymienionych przepisem. Podatnik nie dokonuje zatem żadnych korekt za poprzednie lata, lecz dolicza odliczone wcześniej sumy na bieżąco. Tym samym upływ terminu od dnia dokonania odliczenia pozostaje bez znaczenia dla obowiązku dokonywania doliczeń, nawet jeśli zobowiązanie za rok w którym dokonano odliczenia się przedawniło. Podatnik nie ma bowiem obowiązku korygowania zobowiązania za poprzednie lata. Na podatniku ciąży obowiązek dokonania doliczenia na bieżąco i obowiązek ten spoczywa na nim bezterminowo tzn. za każdym razem kiedy wystąpi zdarzenie, o którym mowa w art. 27a ust. 13 ustawy będzie miał obowiązek dokonania doliczenia uprzednio odliczonych kwot, bez względu na to ile czasu upłynęło od dokonania odliczenia. Przepisy ustawy zmieniającej z dnia 21 listopada 2001 r. nie przewidują bowiem aby obowiązek doliczania kwot ograniczać jakimkolwiek okresem. Tym samym w świetle obowiązującego prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał twierdzenia Wnioskodawczyni, iż obowiązek doliczenia do podatku uprzednio odliczonych kwot jest warunkowany okresem przedawnienia zobowiązania za okres, w którym dokonano odliczenia, za nieznajdujące żadnego uzasadnienia prawnego.

Jednocześnie jednak Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zaznaczył, że z powołanego przepisu art. 27a ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r. wynika, że podatnik traci prawo do ulgi podatkowej, a tym samym zobowiązany jest do zwrotu wcześniej wykorzystanej ulgi podatkowej w wymienionych w tym przepisie sytuacjach. Przepis ten nie wymienia wśród tychże sytuacji sprzedaży nieruchomości. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż sprzedaż przedmiotowej nieruchomości z posadowionym na niej budynkiem mieszkalnym dokonana przez Wnioskodawczynię nie pociągnie za sobą konieczności doliczenia do podatku kwot poprzednio odliczonych w ramach tzw. dużej ulgi budowlanej.

W podsumowaniu Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, iż stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione w przedmiotowym wniosku należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ ani sposób wydatkowania pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, ani okresy przedawnienia na jakie powołuje się Wnioskodawczyni nie mają żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, gdyż brak obowiązku podatkowego w przedmiotowej sprawie wynika z innych przesłanek wskazanych przez organ podatkowy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Za niezgodne z przepisami o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, że sprzedaż nieruchomości z posadowionym na niej trwale budynkiem mieszkalnym nie skutkuje obowiązkiem doliczenia do podatku kwot uprzednio odliczonych przez Wnioskodawczynię w ramach ulgi na zakup gruntu.

Zauważyć należy, iż art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a i b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., stanowił podstawę prawną do zastosowania odliczenia od podatku dochodowego od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczonego zgodnie z art. 27, obniżonego o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne, na zasadach określonych w ust. 2-17, wydatków poniesionych przez podatnika w roku podatkowym na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczonych na:

* zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,

* budowę budynku mieszkalnego.

Z kolei, zgodnie z art. 27a ust. 13 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., jeżeli podatnik skorzystał z odliczeń od dochodu (przychodu) lub podatku z tytułu wydatków na cele określone w ust. 1, w tym pkt 1 i 2, a następnie:

* do dochodu (przychodu) lub podatku należnego za rok, w którym zaistniały te okoliczności, dolicza się odpowiednio kwoty poprzednio odliczone z tych tytułów.

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509, z późn. zm.) przepis art. 27a ust. 13, ma zastosowanie do wymienionych w nim zdarzeń, powstałych po dniu 1 stycznia 2002 r.

Cytowany wyżej art. 27a ust. 13 ustawy określa okoliczności, których zaistnienie w roku podatkowym powoduje obowiązek "zwrotu" ulgi, z której podatnik uprzednio korzystał. Należy podzielić stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, iż sprzedaż nieruchomości nie została wymieniona przez ustawodawcę, jako okoliczność powodująca obowiązek doliczenia do podatku kwot uprzednio odliczonych z tytułu budowy domu w ramach tzw. "dużej ulgi budowlanej".

Należy jednak zwrócić uwagę na postanowienia przepisu art. 6 ust. 2 przywołanej wyżej ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. Regulacja ta stanowi, iż art. 45 ust. 3a ustawy, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r. ma zastosowanie do podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2002 r. odliczyli od podatku wydatki poniesione na zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu, a następnie po dniu 1 stycznia 2002 r. zbyli ten grunt lub to prawo.

Na mocy art. 45 ust. 3a pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., w przypadku odliczenia od podatku, wydatków poniesionych na zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu, a następnie zbycia tego gruntu lub prawa, podatnik jest obowiązany wykazać i doliczyć kwoty uprzednio odliczone do podatku należnego za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności.

Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, wobec braku w przepisach ustawy definicji nieruchomości, należy posiłkować się wyjaśnieniem tego pojęcia zawartym w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). Stosownie do postanowień art. 46 § 1 nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Art. 48 Kodeksu cywilnego stanowi, iż z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zatem zarówno grunt, jak i posadowiony na nim budynek mieszkalny trwale z tym gruntem związany stanowią nieruchomość. W takim przypadku budynek nie może być przedmiotem odrębnej własności i dzieli los prawny tego gruntu. Oznacza to, że zbycie nieruchomości obejmuje grunt wraz z trwale na nim posadowionym budynkiem.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni korzystała zarówno z ulgi podatkowej na zakup gruntu, jak i z ulgi z tytułu budowy budynku mieszkalnego. Ulgi te charakteryzowały się zarówno odrębnym limitem odliczeń, jak i odrębnie określonymi zasadami zwrotu.

Jak wskazano wyżej brak jest podstaw do doliczenia do podatku ulgi z tytułu budowy budynku mieszkalnego, jednakże - wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach - zbycie nieruchomości powoduje konieczność zwrotu uprzednio odliczonej ulgi na zakup gruntu. Biorąc pod uwagę treść art. 45 ust. 3a pkt 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., w którym ustawodawca nie dzieli gruntu na zabudowany i niezabudowany, fakt zbycia gruntu wraz z budynkiem mieszkalnym skutkuje dla Wnioskodawczyni obowiązkiem zwrotu ulgi na zakup gruntu w kwotach uprzednio odliczonych z tego tytułu. Przedmiotowego doliczenia należy dokonać w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym dokonano zbycia nieruchomości (gruntu wraz z posadowionym na nim trwale budynkiem mieszkalnym).

W świetle powyższego zdarzenia przyszłego i prawnego należało, z urzędu, zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość w zakresie w jakim rozstrzygała o braku obowiązku doliczenia do podatku ulgi z tytułu zakupu gruntu.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.