DD3/033/102/OBQ/12/DD-696

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 17 września 2010 r. Nr ILPB1/415-733/10-2/IM wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację i stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów, jest nieprawidłowe.

W dniu 17 września 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - działając na podstawie § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - wydał w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 25 czerwca 2010 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada samochody firmowe, będące jej własnością oraz użytkowane na podstawie umowy leasingu. Samochody firmowe są przydzielone pracownikom ze względu na zajmowane stanowisko i zakres wykonywanych obowiązków. Korzystanie z samochodu firmowego polega na używaniu go do wszelkich podróży związanych z wykonywaniem czynności służbowych.

Wnioskodawca chce udostępnić samochody służbowe pracownikom do celów prywatnych, m.in. w celu dojazdu samochodem z miejsca zamieszkania do miejsca zatrudnienia lub w celu wyjazdu na urlop. Samochody udostępniane byłyby pracownikom, którzy dojeżdżają codziennie do biura, jednak często zdarza się, że przed i po pobycie w biurze muszą wykonywać obowiązki służbowe oraz pracownikom, którzy z uwagi na zakres obowiązków wynikających z umowy o pracę nie są zobowiązani do codziennego pobytu w biurze. W większości przypadków udostępniane samochody byłby samochodami osobowymi. Wnioskodawca dokonuje sprzedaż opodatkowaną, jedynie w marginalnym stopniu prowadzona jest sprzedaż zwolniona, która nie ma wpływu na wskaźnik proporcji VAT, w związku z czym Wnioskodawca jest w 100% uprawniony do odliczania VAT naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może udostępnić samochody służbowe rozliczając koszty używania tych samochodów jako świadczenie odpłatne w części dotyczącej kosztów paliwa, poprzez potrącenie kosztów paliwa związanych z przejazdami prywatnymi z wynagrodzenia pracownika oraz jako świadczenie nieodpłatne określając dodatkowy przychód z tego tytułu, określony zgodnie z projektem ustaw o zamianie ustaw podatkowych z dnia 17 sierpnia 2009 r. Ministerstwa Finansów, który odpowiadałby miesięcznie 0,5% wartości początkowej samochodu lub 0,5% wartości rynkowej samochodu w przypadku umowy leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze z dnia zawarcia umowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne świadczenie otrzymane od pracodawcy w formie używania samochodu służbowego do celów prywatnych stanowi po stronie pracownika przychód podlegający opodatkowaniu. Jeżeli jednak pracownik zostanie obciążony kosztami ww. świadczenia bądź zostanie zobowiązany do wykonania w zamian za nie świadczenia, nie będzie to świadczenie nieodpłatne skutkujące powstaniem przychodu.

W ocenie Spółki, wycena świadczenia, na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia będzie bardzo trudne i krzywdzące dla pracowników. Używanie samochodu firmowego przez pracownika nie sposób porównać do usługi najmu pojazdu. Pracodawca udostępniając samochód pracownikowi zobowiązuje go do zachowania dyspozycyjności i powierzając mu zadania, które musi wykonać przed bądź po pobycie w biurze, udostępnienie samochodu traktuje jako gratyfikację. W związku z tym udostępnienie samochodu można traktować jako świadczenie częściowo odpłatne. Ponieważ trudno jest jednoznacznie określić w jakiej części następuje ta odpłatność, gdyż powierzone zadania nie są we wszystkich miesiącach jednakowe i wynikają z bieżących potrzeb Wnioskodawcy, a mając na uwadze słuszność projektu Ministerstwa Finansów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zastosowanie wskaźnika na podstawie projektu Ministerstwa Finansów z dnia 17 sierpnia 2009 r. w wysokości miesięcznej 0,5% wartości początkowej samochodu lub 0,5% wartości rynkowej samochodu w przypadku umowy leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze z dnia zawarcia umowy do oszacowania przychodu jest jak najbardziej miarodajne, jednolite i przejrzyste możliwe do zastosowania grupie osób zajmujących różne stanowiska u Wnioskodawcy i jednocześnie dysponujących samochodami różnej klasy. Dzięki udostępnieniu samochodów służbowych Wnioskodawca posiada również dodatkowe narzędzie zachęcające pracowników-specjalistów w swojej dziedzinie - do pozostania u Wnioskodawcy, bez konieczności ponoszenia dodatkowych kosztów w postaci podwyżek wynagrodzenia, tym bardziej istotne jest to w obecnej trudnej sytuacji rynkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, w interpretacji z dnia 17 września 2010 r. Nr ILPB1/415-733/10-2/IM Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe. Powyższe stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej podjął w oparciu o przytoczone brzmienie art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 2-2b, art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacji wskazano między innymi, iż zgodnie z treścią art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Natomiast, stosownie do treści art. 11 ust. 2b ww. ustawy jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Zatem nieodpłatne świadczenie otrzymane od pracodawcy w formie używania samochodu służbowego do celów prywatnych stanowi po stronie pracownika przychód podlegający opodatkowaniu. Użyczenie pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych jest świadczeniem usług.

Ustalając wartość udostępnienia samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika należy wziąć pod uwagę markę samochodu, rok produkcji, stan techniczny, przebieg, wyposażenie i porównać z cenami usług świadczonych przez działające na tym samym terenie co Wnioskodawca, firmy zajmujące się wynajmem takich samochodów, które po analizie powyższych kryteriów odpowiadają samochodowi wykorzystywanemu przez pracownika.

Na tle przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest niezgodne z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., zwanej dalej "ustawą".

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b ustawy (art. 12 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Sposób ustalania wartości pieniężnej innych nieodpłatnych świadczeń określa art. 11 ust. 2a ustawy. Stosownie do postanowień tego przepisu, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ustawy).

Niewątpliwie wartość nieodpłatnych świadczeń z tytułu udostępnienia przez pracodawcę pracownikom do celów prywatnych samochodów służbowych, stanowić będzie dla pracowników przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy. Jednocześnie należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w przypadku gdy pracownik zostanie obciążony kosztami ww. świadczenia bądź zostanie zobowiązany do wykonania w zamian za nie świadczenia nie będzie to świadczenie nieodpłatne skutkujące powstaniem przychodu.

Pozostaje jedynie kwestia sposobu ustalenia wartości tego świadczenia.

W sytuacji udostępnienia pracownikom do celów prywatnych pojazdów stanowiących własność Wnioskodawcy, ma zastosowanie art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy, co oznacza, że w celu ustalenia wartości świadczenia - Wnioskodawca jako pracodawca, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie świadczy usług najmu samochodów powinien uwzględnić ceny rynkowe stosowane przez firmy zajmujące się wynajmem samochodów.

W sytuacji zaś udostępnienia pracownikom do celów prywatnych pojazdów użytkowanych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu, ustalenia wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia należy dokonać w oparciu o postanowienia art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy. Przedmiotem świadczenia na rzecz pracownika będzie bowiem usługa zakupiona u innego podmiotu.

Stosownie do postanowień art. 709 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), usługa leasingowa, to umowa, w której jedna ze stron (leasingodawca) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie, oddać tę rzecz korzystającemu do używania, albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu, w uzgodnionych ratach, wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie, lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Wnioskodawca zawierając umowę leasingu, zakupuje u innego podmiotu usługi w niej wymienione i co za tym idzie zakup tej usługi powinien być brany pod uwagę przy ustalaniu uzyskiwanych przez pracownika nieodpłatnych świadczeń z tytułu prawa do korzystania z pojazdu dla celów prywatnych.

W tym zakresie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, który w wyroku z dnia 28 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 474/11, uznał, iż "nie jest uzasadniony (...) pogląd, że inna umowa zobowiązująca - najem uzasadniałaby stanowisko odmienne i wartość świadczeń podlegałaby regulacji art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy. Odrębność prawna najmu i leasingu nie uzasadnia poglądu, że sposób kalkulacji opłat istotnie odróżnia sytuację prawną podmiotów w zakresie wartości przedmiotu świadczenia. W tym zakresie powołany przepis < art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy> jest jednoznaczny - wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia, którego przedmiotem są usługi zakupione - ustala się według cen zakupu."

Dodatkowo Sąd ten odniósł się do kwestii sposobu prawidłowości obliczenia przychodu i stwierdził, iż "rolą postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie jest ustalenie, czy sposób kalkulacji ekonomicznej przychodu dla pracownika z tytułu nieodpłatnego korzystania dla potrzeb prywatnych z samochodu służbowego pracodawcy jest prawidłowy. Podkreślić jednak należy, że sposób kalkulacji musi odpowiadać cenie zakupu, co wynika z cytowanego przepisu. Cena zakupu definiuje wszystkie należności wynikające z umowy leasingowej."

Mając powyższe na uwadze należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 września 2010 r. Nr ILPB1/415-733/10-2/IM, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, zwanej dalej "ustawą").

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.