DD2/0602/13/DZI/11/BMI9-4074 - Opodatkowanie przychodu ze sprzedaży nabytej w spadku nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

Odpowiadając na pismo z dnia 29 marca 2011 r. nr (...), przy którym zostało załączone oświadczenie złożone przez panią Senator (...) podczas 72. posiedzenia Senatu w dniu 17 marca 2011 r., Departament Podatków Dochodowych, w zakresie swojej właściwości, informuje:

Oświadczenie pani Senator dotyczy indywidualnej sprawy podatnika, zatem szczegółowe ustosunkowanie się do niego stanowiłoby interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, dla której to instytucji prawnej zastrzeżona jest procedura określona w rozdziale 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Jednocześnie, odnosząc się do opisanego w oświadczeniu problemu, Departament Podatków Dochodowych informuje, że na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), zwanej dalej "ustawą", przychód ze sprzedaży nieruchomości, jeżeli sprzedaż nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i dokonana została po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie - nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, w przypadku nabycia części ułamkowej nieruchomości w drodze dziedziczenia, za nabycie tej części nieruchomości przyjmuje się datę śmierci spadkodawcy (art. 924 i 925 ustawy - Kodeks cywilny).

Jeżeli jednak sprzedaż nieruchomości następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, powołana ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje w niektórych sytuacjach zwolnienie od podatku dochodowego obejmujące przychody uzyskane z tej sprzedaży. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, definiując pojęcie gospodarstwa rolnego, odsyła w tym zakresie do przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy). I tak, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j.: Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej.

Dla zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy znaczenie ma zatem, aby sprzedawane grunty przed sprzedażą wchodziły w skład gospodarstwa rolnego, a ponadto miały charakter rolny w momencie sprzedaży. Dodatkowym elementem determinującym zastosowanie zwolnienia jest spełnienie warunku, aby po dokonaniu sprzedaży grunty zachowały charakter rolny. Utrata rolnego charakteru gruntów będąca konsekwencją ich sprzedaży, a więc wykorzystanie ich przez nabywającego na cele nierolnicze, powoduje bowiem, że przychody uzyskane z tego tytułu nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W orzecznictwie NSA ugruntował się pogląd, że utrata charakteru rolnego gruntów, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia (np. wyroki: z dnia 11 grudnia 1996 r., III SA 1025/95 - OSP 1999/4/76; z dnia 6 grudnia 2000 r., SA/Sz 1599/99 - LEX nr 49794; z dnia 23 marca 2001 r., I SA/Gd 907/00 - LEX nr 53879; z dnia 22 sierpnia 2001 r., I SA/Gd 1873/00 - LEX nr 53891).

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że ocena zasadności zastosowania przedmiotowego zwolnienia następuje w konkretnym stanie faktycznym z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Tylko wówczas możliwe jest stwierdzenie, czy w wyniku sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego zbywane grunty utraciły rolny charakter, a w konsekwencji czy przychody uzyskane ze sprzedaży tej nieruchomości korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy.