BI/4117-0007/07/IS - Przystosowanie obcego środka trwałego.

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu odwołania Pana,.. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 24 sierpnia 2007 r. Nr BI/415-1073/06 zmieniającej z urzędu postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni z dnia 12 września 2006 r. Nr II-2/415/39/250/06 zawierającego pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego

Pismem z dnia 26 czerwca 2006 r. (uzupełnionym pismem z dnia 8 września 2006 r.) Podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w lokalu mieszkalnym użyczonym mu przez matkę. Stan lokalu pozwalał na czasowe zamieszkanie, lecz nie pozwalał na prowadzenie w nim działalności. W tej sytuacji Podatnik dokonał w nim remontu. Remont obejmował m.in. położenie kafli na podłodze w miejsce parkietu, wymianę okien oraz cekolowanie i malowanie ścian.

W związku z tym powstała wątpliwość, czy wydatki poniesione na remont lokalu mogą stanowić koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Podatnika może on tę wartość zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Postanowieniem z dnia 12 września 2006 r. Nr II-2/415/39/250/06 Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że stanowisko Podatnika jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. W uzasadnieniu postanowienia organ podatkowy wskazał, że wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy wraz z wymianą zużytych składników można uznać za remont, a wydatki z nim związane za koszt uzyskania przychodu.

Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z dnia 19 lipca 2007 r. Nr BI/415-1073/06, wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany ww. postanowienia interpretacyjnego, a następnie decyzją z dnia 24 sierpnia 2007 r. Nr BI/415-1073/06 zmienił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego wskazując, że kosztem uzyskania przychodu w przypadku inwestycji w obcych środkach trwałych są odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 22a-22n ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem zawartym w powyższej decyzji Podatnik złożył odwołanie, w którym nie zgadza się z twierdzeniem, że korzystający z obcego składnika majątku musiał go zużyć w wyniku wcześniejszej własnej eksploatacji, by mówić o remoncie. W jego przekonaniu Dyrektor Izby Skarbowej dokonał wykładni przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatnika, bez zastosowania konkretnej podstawy prawnej, która wymagałaby zużycia składnika majątku - nieruchomości, w wyniku własnej eksploatacji, a nie również poprzedników władających nieruchomością.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku po rozpatrzeniu odwołania stwierdza, co następuje:

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

Zasady amortyzacji środków trwałych uregulowane zostały w art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych" - zwane także środkami trwałymi. Przy czym okres amortyzacji dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach nie może być krótszy niż 10 lat (art. 22j ust. 4 pkt 1 ww. ustawy). Zaś możliwość bezpośredniego zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów istnieje gdy podatnik w r. podatkowym wydatkuje na ulepszenie środka trwałego kwotę nieprzekraczającą 3.500 zł. (art. 22d ww. ustawy).

Oznacza to, że inwestycjami w obcych środkach trwałych są nakłady poniesione na ulepszenie środków trwałych wykorzystywanych przez podmiot w działalności gospodarczej na podstawie umów najmu, dzierżawy bądź innych umów np. umowy użyczenia, do której mają zastosowanie art. 710-719 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 713 k.c. biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Podatnik w lokalu mieszkalnym (nie nadającym się do prowadzenia w nim działalności gospodarczej), nie będącym jego własnością lecz użyczonym, przed rozpoczęciem działalności poniesie wydatki, bez których prowadzenie tej działalności nie byłoby możliwe.

Biorąc pod uwagę powyższe, w celu prawidłowego zakwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, należy rozstrzygnąć, czy wydatki te były związane z wykonaniem robót o charakterze remontowym, czy też dotyczyły ulepszenia obcego środka trwałego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia "remontu" jak i pojęcia "inwestycje w obcych środkach trwałych". Jedynie zasady ustalania wartości początkowej - odnośnie inwestycji w obcych środkach trwałych - reguluje art. 22g ust. 7 tej ustawy. Niemniej przyjmuje się, że inwestycją w obcych środkach trwałych są poniesione przez Podatnika nakłady na ulepszenie tego środka polegające na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodujące wzrost wartości użytkowej w stosunku m.in. do jego wartości z dnia przyjęcia do używania (art. 22g ust. 17 ww. ustawy). Przy czym poprzez adaptację - jako jedną z form ulepszenia - należy rozumieć przystosowanie (przeróbkę) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego pierwotnie był przeznaczony albo nadanie temu składnikowi cech użytkowych.

Natomiast przez pojęcie "remontu" rozumiane jest wykonanie prac, polegających na odtwarzaniu (przywracaniu) pierwotnego stanu (technicznego i użytkowego), wykraczających poza zakres konserwacji, niepowodujących zmian w użytkowaniu, w przeznaczeniu i konstrukcji tego środka. Ponadto istotą remontu jest to, że nie powoduje on zwiększenia wartości początkowej, zmiany charakteru i funkcji tego środka, następuje on w toku eksploatacji przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia) - wyrok z dnia 8 sierpnia 1997 r. SA/Gd 159/96.

W przedmiotowym stanie faktycznym mamy więc do czynienia z dokonaniem prac adaptacyjnych przed rozpoczęciem przez Podatnika działalności gospodarczej, polegających na przystosowaniu składnika majątku (lokalu) do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony (do zamieszkania) i nie eksploatowanego (zużywanego) przez Podatnika. Podatnik bowiem poprzez przeprowadzenie prac przystosowujących lokal na potrzeby związane z działalnością gospodarczą zmienił jego funkcję z lokalu "mieszkalnego" na lokal "użytkowy", w którym będzie prowadzona działalność gospodarcza, a więc zmienił jego przeznaczenie. Ponadto lokal ten stanowiąc "obcy środek trwały" przed poniesieniem przez Podatnika nakładów nie był przez Niego eksploatowany.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny, poniesione przez Podatnika na użyczony lokal wydatki (przekraczające w r. podatkowym wartość 3.500zł) nie stanowią kosztu uzyskania przychodów. Kosztem uzyskania przychodu w przypadku inwestycji w obcych środkach trwałych są odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z zasadami określonymi w art. 22a-22n ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 września 1991 r.).

W tym stanie faktycznym w świetle powołanych regulacji prawnych stanowisko Podatnika przedstawione w odwołaniu należy uznać za nieuzasadnione.

Ponadto Dyrektor Izby zauważa, że wprowadzona z dniem 1 stycznia 2007 r. zmiana brzmienia przepisu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., które stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (...) - nie ma wpływu na powyższe rozstrzygnięcie.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnia, że w myśl art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007 r. interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1, jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy. Zatem podatnik, na wniosek którego organ podatkowy udzielił wiążącej ten organ interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów podatkowych może, ale nie musi postępować w sposób w niej przedstawiony, w przeciwieństwie do organu podatkowego i organu kontroli skarbowej, które interpretacją tą są związane.