BI/005-0972/03 - Czy w przedstawionym stanie faktycznym Podatniczka powinna wykazać w prowadzonej działalności gospodarczej przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia? Czy przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia Podatniczka powinna wykazać jedynie w miesiącu poniesienia wydatków na remont użyczonej nieruchomości? Czy koszty związane z bieżącą eksploatacją nieruchomości stanowią koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Podatniczkę działalności gospodarczej?

Stan faktyczny:

Podatniczka prowadzi opodatkowaną na zasadach ogólnych działalność gospodarczą -przedszkole niepubliczne wpisane do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Na podstawie umowy użyczenia Podatniczka wykorzystuje w swojej działalności nieruchomość będącą własnością Gminy Miejskiej.

Ocena prawna stanu faktycznego:

W myśl postanowień art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Z powyższego przepisu wynika, że cechą charakterystyczną umowy użyczenia jest nieodpłatność.

Przedsiębiorca biorący do bezpłatnego używania nieruchomość i wyposażenie tej nieruchomości, które mają służyć prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, zobowiązany jest do ustalenia z tego tytułu przychodu dla celów podatkowych. Zgodnie bowiem z treścią art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z wyjątkiem otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 1997 r. Nr 16, poz. 89 z późn. zm) do I i II grupy podatkowej zaliczamy:

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Zawarcie umowy użyczenia nieruchomości wywołuje skutki podatkowe nie tylko po stronie biorącego w używanie, ale także po stronie użyczającego.

Jak bowiem wynika z treści art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. za przychód z nieruchomości odstąpionych bezpłatnie w całości lub w części do używania innym osobom fizycznym i prawnym oraz jednostkom organizacyjnym nie mającym osobowości prawnej uważa się wartość czynszową, stanowiącą równowartość czynszu, jaki przysługiwałby od tych osób w razie zawarcia umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości. Nie jest jednak przychodem wartość czynszowa lokali lub budynków mieszkalnych udostępnionych osobom pozostającym z podatnikiem w stosunku pracy, dla których stanowi ona nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1.

Jeżeli właściciel nieruchomości używa jej na własne potrzeby lub potrzeby członków rodziny albo oddał bezpłatnie nieruchomość lub jej część do użytku na cele działalności naukowej, naukowo-technicznej, oświatowej, oświatowo-wychowawczej, kulturalnej, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów, kultu religijnego oraz związkom zawodowym, nie ustala się wartości czynszowej tej nieruchomości lub jej części, a wydatki związane z nieruchomością nie stanowią kosztu uzyskania przychodów (art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.).

A ponieważ w przedmiotowej sprawie Podatniczka na podstawie umowy użyczenia wykorzystuje w prowadzeniu przedszkola niepublicznego nieruchomość wraz z wyposażeniem stanowiącą własność Gminy, to po stronie Podatniczki występuje obowiązek wykazania jako przychód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wartości tego nieodpłatnego świadczenia.

Wartość tę Podatniczka powinna ustalić uwzględniając - w stosunku do nieruchomości - równowartość czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tej nieruchomości, a w przypadku rzeczy ruchomych stanowiących wyposażenie tej nieruchomości wziąć wartość rynkową użyczonych ruchomości z uwzględnieniem stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich udostępnienia.

Obowiązek wykazania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia nie jest uzależniony od faktu, czy jednocześnie biorący w używanie ponosi wydatki związane z remontem przedmiotu użyczenia.

Zgodnie z treścią art. 713 Kodeksu cywilnego biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że aby dany wydatek Podatnik mógł zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów, musi wykazać jego bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Niewątpliwie wydatki poniesione przez biorącego w używanie w celu zachowania dotychczasowego stanu nieruchomości, na remont oraz związane z jej bieżącą eksploatacją, należy zaliczyć do wydatków poniesionych w celu uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli jednak poniesione przez biorącego do używania wydatki wpłyną na ulepszenie użyczonego środka trwałego - zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. przez "ulepszenie" rozumie się wydatki związane z przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środków trwałych, jeżeli suma tych wydatków w danym r. podatkowym przekracza 3.500,00 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Wydatkami na ulepszenie są także wydatki związane z nabyciem części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500,00 zł - to wydatków tych biorący w używanie nie może jednorazowo zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Jak bowiem wynika z postanowień art. 23 ust. 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na ulepszenie środków trwałych.

Wydatki te zgodnie z treścią art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. powiększają wartość początkową tych środków, stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Jeżeli poniesione przez podatnika wydatki powodują ulepszenie obcego środka trwałego (w tym przypadku nieruchomości), to stanowią one inwestycje w obcym środku trwałym, które na podstawie art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają odpisom amortyzacyjnym.